Международная система финансовой отчетности и учета и ее применение в России

Понятие «высокая вероятность» в Концептуальных основах не определено, но в МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обстоятельства и условные активы» (Provisions, Contingent Liabilities, Contingent Assets) под высокой вероятностью пони-

мается правило: «скорее да, чем нет»Оценка — определение денежной величины, по которой элемент должен отражаться в финансовой отчетности.

В Концептуальных основах определяются несколько видов оценок. Первоначальная (историческая) стоимость (original cost, historical cost). Для активов — сумма денежных средств или их эквивалентов (или справедливая стоимость иного возмещения), уплаченных в момент приобретения активов. Для обязательств — сумма денежных средств или иных поступлений, полученных в результате возникновения обязательств.

Текущая стоимость (current cost). Для активов  — сумма денежных средств или  их эквивалентов, которая должна была быть заплачена, если бы такой же или аналогичный актив приобретался в настоящий момент времени. Для обязательств – дисконтированная сумма денежных средств или их эквивалентов, которая потребовалась бы для погашения обязательств в настоящий момент.

Возможная стоимость продажи/стоимость погашения (realizable/settlement value). Для активов — сумма денежных средств или эквивалентов, которая могла бы быть получена от продажи актива в нормальных условиях в настоящий момент. Для обязательств — недисконтированная сумма денежных средств или их эквивалентов, которую предполагается заплатить для погашения обязательств в ходе нормальной хозяйственной деятельности.

Дисконтированная стоимость (present value). Для активов — дисконтированная величина будущих чистых притоков денежных средств, которые, как предполагается, будут получены от данного актива в ходе нормальной хозяйственной деятельности. Для обязательств — дисконтированная величина будущих чистых оттоков денежных средств, которые, как предполагается, потребуются для погашения обязательств в ходе нормальной хозяйственной деятельности.

1.2 Сходство и различие  между МСФО и РСБУ

Несмотря на наличие большого сходства между  вариантами учетных политик, использование  которых разрешено в соответствии с российскими и международными стандартами бухгалтерского учета, применение этих вариантов зачастую строится на различных основополагающих принципах, теориях и целях. Расхождения между российской системой бухгалтерского учета и МСФО приводят к значительным различиям между финансовой отчетностью, составляемой в России и в западных странах.

Основные различия МСФО и ПБУ связаны с исторически  обусловленной разницей в конечных целях использования финансовой информации. Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, используется инвесторами, а также другими предприятиями и финансовыми институтами. Финансовая отчетность, которая ранее составлялась в соответствии с российской системой учета, использовалась органами государственного управления и статистики. Так как эти группы пользователей имели различные интересы и различные потребности в информации, принципы, лежащие в основе составления финансовой отчетности, развивались в различных направлениях.

В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском  учете" была продекларирована такая задача бухгалтерского учета в России как формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности.

Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России более широко трактует данную цель, акцентируя внимание на то, что отчетность должна, прежде всего, отвечать интересам ее внутренних и внешних заинтересованных пользователей для принятия решений. Несомненно, признание данных целей является значительным шагом в сторону МСФО, хотя следует отметить, что на практике, составители отчетности преследуют иные цели, прежде всего, фискальные.

В России принципы бухгалтерского учёта сформулированы в Федеральном законе "О бухгалтерском  учёте" от 21 ноября 1996 г. (в виде требований к ведению бухгалтерского учёта), Положениях по бухгалтерскому учёту "Учётная политика предприятия" (ПБУ 1/98) (в виде требований и допущений) и "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), а также в принятой Концепции бухгалтерского учёта в рыночной экономике. Однако существуют сложности с реализацией продекларированных принципов на практике. Эта главная проблема, которая пока остается нерешенной до настоящего времени.

Если попробовать  в максимально сжатой форме сформулировать сущность международных стандартов финансовой отчетности, можно выделить ряд основополагающих принципов.

МСФО базируется на трех главных концепциях:

• справедливой стоимости;
• приоритета экономического содержания над правовой формой;
• прозрачности.

Суть концепции  справедливой стоимости состоит  в том, чтобы дать пользователю информацию о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятия исходя из его реально существующей цены. Этот подход имеет большую значимость, так как позволяет ответить на вопрос: «Сколько стоит мой бизнес сегодня?»

Примером может  служить корректировка стоимости основных средств на инфляционную составляющую. Для этого потребуется анализ бюджетов и прогнозов, утвержденных руководством, оценка денежных поступлений и платежей, возникающих в связи с продолжающимся использованием основного средства и его окончательным выбытием, наконец, технический анализ объекта. Результатом такого анализа может быть списание основных средств, длительное время не находящих применения на предприятии, и прочих «неликвидов».

В российском учете, как известно, показывается лишь остаточная стоимость. Согласно концепции приоритета экономического содержания над правовой формой, не столь важно, в какую правовую форму облечен тот или иной факт хозяйственной деятельности. Важно, что он представляет с экономической точки зрения.

Российская  бухгалтерия исходит из единства между экономическим содержанием и правовой формой, а подчас даже приоритета правовой формы над экономическим содержанием. Так, порядок подготовки отчетности по РСБУ основан на исполнении инструктивных положений и требований регулирующих органов.

Российский  учет отводит бухгалтеру роль исполнителя  законов, постановлений, писем, инструкций. Согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

В соответствии с концепцией прозрачности в отчетности по МСФО должен быть раскрыт достаточно большой объем информации о деятельности предприятия. Причем таким образом, чтобы заострить внимание пользователей на всех существенных деталях работы организации. В российском бухучете подобных требований существенно меньше, более того, нормативные акты, обязывающие раскрывать информацию, например сведения о «связанных сторонах» или об «условных фактах хозяйственной деятельности», практически игнорируются.

Все сказанное  свидетельствует о том, что составление  отчетности по МСФО дает возможность  более реально видеть финансовое состояние предприятия и проявлять  значительно большую самостоятельность  в принятии решений.

Глава 2. Гармонизация ПБУ  в соответствие с МСФО

2.1 Развитие правового  регулирования бухучета в России  и перспективы внедрения МСФО

Каждое государство вправе самостоятельно решать, следует ли внедрять на его  территории МСФО, и если следует, какую стратегию перехода предпочесть. Теоретически возможны два основных способа внедрения международных стандартов:

- «метод шоковой терапии», заключающийся  в том, что международным стандартам  придается статус силы актов  национального законодательства;

- «метод планомерного продвижения», при котором производится разработка национальных стандартов, базирующихся на МСФО с заимствованием значительной части принципов, и (или) изменение существующих национальных стандартов также с переносом большинства принципов международных стандартов в стандарты национальные.

Применение первого способа  характерно в основном для некоторых  развивающихся стран, второй способ предпочли большинство развитых стран.

В России необходимость перехода на МСФО на государственном уровне впервые была зафиксирована в 1997 г. в Послании Президента РФ Федеральному Собранию [13], а чуть позже и в Указе Президента РФ от 03.04.1997 №278 «О первоочередных мерах по реализации Послания Президента Российской Федерации Федеральному Собранию «Порядок во власти – порядок в стране. (О положении в стране и основных направлениях политики Российской Федерации)»¹. Указанным документом Правительству РФ была поставлена задача «разработать и утвердить до 15.11.1997 программу перехода с 1998 г. на международные стандарты бухгалтерского учета».

Такая Программа была подготовлена Правительством РФ в 1998 г. и утверждена Постановлением от 06.03.1998 №283 «Об утверждении  Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности» ². В качестве цели Программа определила «приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и Международными стандартами финансовой отчетности». Другими словами, Правительство РФ решило не внедрять в российскую практику МСФО в чистом виде, а переработать национальные стандарты согласно принципам МСФО.

После утверждения Программы документы  нормативного регулирования бухгалтерского учета в России претерпели существенные изменения за счет их сближения с МСФО. Так, был принят целый ряд новых ПБУ, существенно переработаны ПБУ, определяющие порядок ведения учета основных средств и материально-производственных запасов, в практику отечественного учета внедрены принципиально новые понятия (в частности, «условные факты хозяйственной деятельности», «события после отчетной даты», «отложенные налоговые активы и обязательства»), формы отчетности стали рекомендательными, а требования к составлению отчетности дополнены рядом положений, соответствующих принципам МСФО (в частности, раскрытие информации об операциях с аффилированными лицами, об операционных и географических сегментах хозяйственной деятельности).

Однако к концу 2002 г. работа по сближению  российских стандартов с международными была приостановлена, а к 2004 г. был существенным образом изменен подход к реформированию национальной системы учета и отчетности. Приказом Минфина России от 01.07.2004 №180 была одобрена Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (далее – Концепция).

При этом в качестве основной задачи реформирования индивидуальной и консолидированной  отчетности Концепцией определено обеспечение  гарантированного доступа заинтересованным пользователям к качественной, надежной и сопоставимой персонифицированной информации о хозяйствующих субъектах (для индивидуальной отчетности) и о группе хозяйствующих субъектов (для консолидированной отчетности).

Однако подходы по сближению  с МСФО для индивидуальной и консолидированной  отчетности принципиально различны.

Так, для индивидуальной отчетности в качестве основного пути ее сближения  с МСФО определено ее составление  по российским стандартам, разрабатываемым  на основе МСФО. При этом в Концепции  отмечено, что «в перспективе с  учетом накопленного опыта целесообразно оценить возможность составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов)».

Что касается консолидированной отчетности, то для решения поставленной задачи реформирования «необходимо установить обязательное составление консолидированной финансовой отчетности по МСФО, а также обязательный аудит и публикацию ее».

В качестве «среднесрочной перспективы» Концепция рассматривает период с 2004 по 2010 гг., выделяя в нем два основных этапа.

Первый  этап - с 2004 по 2008 гг. В качестве основных мероприятий на данном этапе должны быть, в частности, реализованы:

- обязательный  перевод на МСФО консолидированной  финансовой отчетности общественно  значимых финансовых субъектов (т.е. предприятий (организаций), в коммерческую деятельность которых прямо или косвенно вовлечены средства неограниченного круга лиц. Это открытые акционерные общества и иные организации, имеющие публично размещаемые (размещенные) и (или) публично обращающиеся ценные бумаги; финансовые организации, работающие со средствами физических и юридических лиц (в частности, банки), другие организации, соответствующие установленным критериям);

- утверждение  основного комплекта российских  стандартов индивидуальной бухгалтерской отчетности на основе МСФО.

Второй  этап – с 2008 по 2010 гг. На этот период запланированы, в частности:

- обязательный  перевод на МСФО консолидированной  финансовой отчетности других  хозяйствующих субъектов, включая  общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признанным стандартам;

- оценка  возможности составления определенным  кругом хозяйствующих субъектов  индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО вместо российских стандартов.

Таким образом, весьма упрощенным представляется прочтение Концепции, встречающееся  в некоторых публикациях и  сводящееся к тому, что в ближайшее  время все российские компании будут  составлять отчетность по МСФО, а это потребует ведения дополнительного вида учета.