Правовая основа и порядок проведения контрольно-проверочных мероприятий

Руководитель налогового органа выносит одно из следующих решений:

1. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;
2. об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения и то, как они установлены проведенной проверкой. Приводятся документы и иные сведения, подтверждающие данные обстоятельства, а также обстоятельства, отягчающие ответственность. Кроме того, указываются статьи НК РФ, предусматривающие меры ответственности за конкретные правонарушения, и применяемые к налогоплательщику меры ответственности. Приводятся также предложения об уплате неуплаченного или не полностью уплаченного налога, уплате пени за несвоевременное перечисление налога, начисленных на дату вынесения решения, и соответствующих налоговых санкций.

В решении об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проведенной проверкой. Приводятся документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, а также установленные в процессе производства по делу о налоговом правонарушении обстоятельства, которые исключают привлечение налогоплательщика к ответственности. Также как и в предыдущем решении приводятся предложения по поводу уплаты налогов и пеней.

Налогоплательщик вправе обжаловать решение налогового органа по камеральной проверке. Он может подать апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган (ст. 101.2 НК РФ), при этом он имеет право на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в арбитражный суд (п.1 ст. 138 НК РФ). Решение о привлечении к ответственности, вступившее в законную силу, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, налогоплательщик вправе обжаловать в течение одного года в вышестоящем налоговом органе (п.2 ст. 139 НК РФ).

В целях устранения возникших между налоговыми органами и налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговыми агентами) разногласий, а также в целях получения более объективной информации о финансово-хозяйственной деятельности последних налоговый орган вправе принять решение о проведении выездной налоговой проверки.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Выездная налоговая проверка
1. Понятие выездной налоговой проверки

Выездная налоговая проверка (ВНП) проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В случае если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, ВНП может проводиться по месту нахождения налогового органа (п.1 ст.89 НК РФ).

Цели ВНП заключаются в следующем:

- осуществление контроля  над правильностью исчисления, полнотой  и своевременностью внесения  в бюджет налогов и сборов 

- взыскание недоимок по  налогам и пеням

- привлечение виновных  лиц к ответственности за совершение  налоговых правонарушений

- проведение предупредительных  мероприятий.

Объектами проверки обычно являются: устав и учредительные документы организации, декларации, документы бухгалтерской отчетности, договоры, банковские и кассовые документы, накладные, акты выполненных работ, счета-фактуры, учетные регистры, главная книга, журналы-ордера, ведомости и другие документы.

Проверка документов осуществляется сплошным и (или) выборочным способами. При выборочном способе проверяется часть учетных документов, отобранная как с учетом значимости хозяйственных операций для формирования налоговой базы, так и посредством применения методов случайной выборки. Если в результате выборочной проверки выявляются налоговые правонарушения, то проверка по данному виду финансово-хозяйственной деятельности проводится сплошным методом за весь проверяемый период. Информация, хранящаяся в электронном виде, может проверяться как непосредственно на компьютере, для чего целесообразно привлекать специалиста в сфере информационных технологий, так и на копиях, выполненных на бумажных носителях.

Мероприятия, проводимые в ходе ВНП, также как и камеральной, можно условно отнести к отдельным этапам: 1) подготовительный этап; 2) проведение непосредственно проверки; 3) оформление и реализация материалов проверки.

Планирование и подготовка проверки являются первым этапом выездной налоговой проверки. На этом этапе определяются перечень организаций, подлежащих ВНП в предстоящем квартале, сроки проведения и вид проверки, необходимые кадровые ресурсы.

Основой планирования ВНП являются следующие принципы:

1. принцип комплексности (согласование всех этапов планирования);
2. принцип непрерывности (увязка всех стадий планирования);
3. принцип оптимальности (выбор объектов, вероятность выявления нарушений на которых максимальна).

По общему правилу каждая организация проверяется налоговым органом не реже чем раз в два года. Этого требует Закон РФ от 21 марта 1991 г. N 943-1 "О налоговых органах в Российской Федерации".

ВНП в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам. В рамках ВНП может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. ВНП не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях – до шести месяцев. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведении проверки. В определенных случаях выездная налоговая проверка по решению руководителя налогового органа (его заместителя) может быть приостановлена или возобновлена:

1. истребования документов в порядке, установленном НК РФ;
2. получение информации от иностранных государственных органов;
3. проведение экспертиз;
4. перевода документов на русский язык.

В Концепции системы планирования ВНП  с учетом изм., внесенных Приказом ФНС России от 14 октября 2008 года № ММ-3-2/467@, выделяются двенадцать общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения ВНП:

1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).
2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов; в течение двух календарных лет и более.
3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период: выше 89% за 12 месяцев.
4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).
5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.
6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы. В части специальных налоговых режимов принимается во внимание приближение (менее 5 %) к предельному значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин показателей, влияющих на исчисление налога для налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы налогообложения (2 и более раза в течение календарного года).
7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год; превышение доли профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 221 НК РФ в общей сумме доходов 83%.
8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).
9. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.
10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами).
11. Значительное отклонение (на 10 % и более) уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.
12. Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском. ФНС России по результатам контрольной работы, с учетом досудебного урегулирования споров с налогоплательщиками и сложившейся арбитражной практики, определяет наиболее распространенные способы ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.

На практике в 2009 году особо тщательно проверялись следующие лица:

- налогоплательщики, систематически  представляющие уточненные налоговые  декларации (на предмет их добросовестности);

- налогоплательщики, через  счета которых проходили значительные  средства, но по факту налоговые  отчисления поступают в бюджет  по минимуму;

- налогоплательщики, регулярно  мигрирующие из одной инспекции  в другую;

- основные дебиторы и  кредиторы крупнейших должников  по налогам (по созданию фиктивного (преднамеренного) банкротства) и т.д.

Например, в Москве из-за кризиса у столичных налоговых инспекторов появились приоритетные направления при проверках. Результатом проведенных мероприятий стала высокая эффективность работы зарплатной комиссии. Но если до кризиса уделялось внимание организациям, устанавливавшим заработную плату ниже определенного уровня (среднего по отрасли в данном регионе), то в настоящее время для контроля выбираются организации, где заработная плата работников уменьшается или не превышает прожиточный минимум.

Считается, что в таких организациях при проведении ВНП следует выявлять «зарплатные схемы»: выдачу в конверте, схемы с использованием аутстаффинга, выплаты по фиктивным договорам страхования жизни. При этом важно проводить опросы свидетелей (ст. 90 НК).

Среди убыточных в первую очередь проверяются компании, которые показывают убытки в отчетности более двух налоговых периодов. Более эффективное направление в этой области – работа с организациями, показывающими убытки при значительной величине выручки. Большое внимание налоговики уделяют дебиторам и кредиторам крупнейших недоимщиков и «мигрирующим» налогоплательщикам с большим оборотом денег на счетах. Выделяются высокодоходные отрасли, где работают организации (крупные торговые и автомобильные центры, туристические фирмы, организации, осуществляющие сделки с недвижимым имуществом) и среди них выбираются налогоплательщики, имеющие низкую выручку.

Особое внимание при выборе налогоплательщиков для ВНП уделяется внимание двенадцатому критерию. По этому критерию налогоплательщику предлагается самостоятельно оценивать свою финансово-хозяйственную деятельность на предмет выявления сделок с высоким налоговым риском.

Высокий налоговый риск – величина неопределенная, толкуется разными субъектами по-разному. В последнее время позиция судебных и налоговых органов по данному вопросу схожа. Если раньше у налогоплательщика еще была возможность отстоять свое мнение в суде по обоснованности деловой цели в своих действиях (с учетом проявления должной осмотрительности), то в период кризиса шансы на это стали ничтожны.

Проверяющие придерживаются точки зрения, что в большей степени недостатки можно выявить, анализируя сделки с контрагентами. Исходя из судебной практики, можно выявить основные признаки проблемных поставщиков (контрагентов). Это контрагенты:

- не зарегистрированные  на территории осуществления  деятельности;

- не представившие в  налоговый орган бухгалтерскую  и налоговую отчетность либо  сдавшие «нулевую» декларацию;

- не зарегистрированные  в ЕГРЮЛ;

- указывающие разный ИНН  в разных документах;

- не уплачивающие налоги  в бюджет;

- отсутствующие по юридическому адресу и др.8

 

 

 

2. Оформление и реализация результатов выездной налоговой проверки

Непосредственно после окончания ВНП руководитель проверяющей группы составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения. Она подписывается руководителем проверяющей группы.

Одновременно оформляются результаты ВНП посредством составления по установленной форме акта выездной налоговой проверки.

Акт составляется на бумажном носителе на русском языке и имеет сквозную нумерацию страниц. Как правило, акт составляется в двух экземплярах. При выявлении налоговыми органами фактов уклонения налогоплательщика от уплаты налогов в крупных и особо крупных размерах  акт ВНП составляется в трех экземплярах.

В акте налоговой проверки не допускаются помарки, подчистки и иные исправления, за исключением исправлений, оговоренных и заверенных подписями проверяющих, руководителя и главного бухгалтера организации (индивидуального предпринимателя).

Акт ВНП подписывается руководителем проверяющей группы и руководителем проверяемой организации (индивидуальным предпринимателем) либо их уполномоченным представителем.

В случае отказа налогоплательщика от подписания акта, либо уклонения от получения акта ВНП, то в акте делаются соответствующие записи, и акт отправляется заказным письмом. При этом датой вручения акта считается шестой день с даты его отправки.

В случае несогласия с фактами, изложенными в акте, налогоплательщик подписывает акт и указывает в нем свои возражения, прилагая одновременно письменное пояснение и документы (или их копии), подтверждающие эти возражения, либо представляют в соответствии с п.6 ст.100 НК РФ в налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. Эти возражения представляются в налоговый орган в течение 15 дней со дня получения акта.