Правовое регулирование налогообложения доходов предприятий в РФ

Организации независимо от наличия у них обязанности  по уплате налога и авансовых платежей обязаны по истечении каждого  отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения (и нахождения каждого обособленного подразделения) налоговые декларации.  

 Налоговые  расчеты представляются не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода, а по итогам налогового периода (года) – не позднее 28 марта следующего года.

Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется организацией, самостоятельно исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. Расчет налоговой базы содержит данные:

1. Период, за который определяется налоговая база.

2.  Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном периоде, в т.ч.:

-  выручка от реализации товаров, работ собственного производства, а также от реализации имущества и имущественных прав;

-  выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

-  выручка от реализации покупных товаров;

-  выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;

-  выручка от реализации ОС;

-  выручка от реализации товаров обслуживающих производств.

3.  Сумма расходов, произведенных в отчетном периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации  (та же классификация).

4.  Прибыль (убыток) от реализации (та же классификация).

5.  Сумма внереализационных доходов.

6.  Сумма внереализационных расходов.

7.  Прибыль (убыток) от внереализационных операций.

8.  Итого налоговая база за отчетный период.

Таким образом, мы определили круг налогоплательщиков, объект налогообложения, какие доходы и расходы предприятий облагаются налогом и порядок исчисления и уплаты налога.

 

2.2. Особенности налогообложения  иностранных организаций

 

Федеральным законом  от 11 ноября 2003 г. № 139-ФЗ³⁰ часть вторая Налогового кодекса России дополнена главой 30 «Налог на имущество организаций»³¹, вступившей в силу с 1 января 2004 г. В связи с этим у иностранных организаций, имеющих имущество на территории России, возникли вопросы относительно особенностей правил исчисления и уплаты этого налога.

Всегда ли сам факт нахождения имущества создает необходимость уплаты налога на имущество? Имеют ли право иностранные организации не платить его? Насколько отличается режим налогообложения для иностранных организаций от режима для российских предприятий?

А что если иностранная организация извлекает доход с территории России от использования своего имущества? Надо ли платить налог с этого дохода и как? Есть ли в законодательстве нормы, согласно которым этот доход может не облагаться российским налогом на прибыль?

Такую информацию полезно принимать в расчет не только иностранцам, но и российским предпринимателям, планирующим возврат капиталов или инвестирование их в российский бизнес через собственные или партнерские иностранные структуры, в том числе и оффшорные.

Какую организационно-правовую форму ведения бизнеса выбрать в России? Что оптимально в каждом отдельном случае: российское предприятие с иностранными инвестициями, филиал, представительство? Или вообще нет смысла создавать обособленное подразделение, а лучше ограничиться заключением договора совместной деятельности, лизингового договора или договора доверительного управления? Возможны ли иные, более эффективные варианты?

Изучение этих вопросов полезно и для исследования потенциала методов налогового планирования, в  результате которых налоговые обязательства не возникают в принципе или могут быть существенно снижены. Необходимо подчеркнуть, что эти методы и мероприятия исключительно законны с точки зрения международного и российского права. Они основаны на праве налогоплательщика:

– использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах» (Налоговый кодекс Российской Федерации, ст. 21, п. 1.3.);

– выбирать для своей деятельности именно ту разрешенную законом организационно-правовую форму ведения бизнеса, которая позволит получить максимальную прибыль при одновременной минимизации затрат (в том числе и налоговых издержек);

– не следовать рекомендациям вести предпринимательскую деятельность только так, как выгоднее для государственного бюджета³².

Законность мероприятий  налогового планирования подтверждается и в постановлении Конституционного суда России от 27.05.2003 № 9-П: «Недопустимо установление ответственности за такие  действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и, соответственно, оптимального вида платежа»³³.

Плательщиками налога признаются иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации  через постоянные представительства  и (или) имеющие в собственности  недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

То есть, если деятельность иностранной организации не приводит к образованию постоянного представительства (а далее мы увидим, что это довольно распространенное явление), и у нее нет в собственности недвижимого имущества, она вообще не является плательщиком налога на имущество. Это дает существенные преимущества перед теми иностранными инвесторами, которые будут вести деятельность и владеть имуществом от лица своего «дочернего» российского предприятия³⁴.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств. Иностранные организации ведут учет объектов налогообложения в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в России через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указанным им на праве собственности.

Для сравнения заметим, что для российских организаций, если у них имеется движимое или недвижимое имущество, которое учитывается на балансе в качестве объектов основных средств, объект налогообложения возникает всегда.

Иностранная организация  предварительно должна исследовать, приведет ли ее деятельность к образованию постоянного представительства или нет. А критерии для этого содержатся в главе 25 Налогового кодекса «Налог на прибыль организаций» (ст. 306)³⁵.

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. И, если учесть особенности определения стоимости движимого имущества, полученного в результате определенных операций, например с векселями, когда она может получиться существенно ниже рыночной, иностранная организация, чья деятельность образует постоянное представительство, может достичь определенной экономии сумм налога на имущество.

Налоговой базой в  отношении объектов недвижимого  имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации. Поэтому в целях уплаты налога на имущество не важно, за какую сумму приобретена недвижимость, и какая сумма отражена в договоре³⁶.

Если же деятельность иностранной организации образует постоянное представительство, то полезно сравнить возможные варианты и соответствующие им суммы возможных налоговых выплат:

• отнести недвижимое имущество на баланс отделения (при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается как в российских организациях, то есть по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации)
• или же вести дела так, чтобы недвижимое имущество не относилось к постоянному представительству (например, приобрести его от имени другой иностранной организации и передать отделению первой организации в аренду).

Налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами  признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Налоговые ставки устанавливаются  законами субъектов Российской Федерации  и не могут превышать 2,2 процента. Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости  от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Сумма налога исчисляется  по итогам налогового периода как  произведение соответствующей налоговой  ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между исчисленной суммой налога, в соответствии Налоговым кодексом³⁷, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации, в отношении имущества каждого обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, постоянного представительства организации, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

Сумма авансового платежа  по налогу в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, указанных в пункте 2 статьи 375 НК³⁸, исчисляется по истечении отчетного периода как одна четвертая инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умноженная на соответствующую налоговую ставку.

Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации  при установлении налога вправе предусмотреть  для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода. Поэтому есть смысл до начала осуществления инвестиционного проекта исследовать, установлены ли льготные правила, а если их пока нет, исследовать возможность добиться введения льгот. Особенно, если это касается недвижимого имущества.

Налог и авансовые  платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке  и сроки, которые установлены  законами субъектов Российской Федерации.

В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если законом субъекта Российской Федерации не предусмотрено иное. По истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 382 Налогового кодекса³⁹.

Иностранные организации, осуществляющие деятельность через постоянные представительства, в отношении имущества постоянных представительств уплачивают налог и авансовые платежи по налогу в бюджет по месту постановки указанных постоянных представительств на учет в налоговых органах. Поэтому, если иностранная организация ведет деятельность в разных местах, и такая деятельность приводит в каких-то из них к образованию постоянного представительства, в этих местах и необходимо платить налог. Но если речь идет о движимом имуществе, выгоднее не иметь его на собственном балансе, а получить в аренду, лизинг или по договору совместной деятельности от той иностранной организации, деятельность которой не приводит к образованию постоянного представительства, и которая по этой причине не является плательщиком налога.

В отношении объектов недвижимого имущества иностранной  организации, указанных в пункте 2 статьи 375 Налогового кодекса, налог  и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению  объекта недвижимого имущества⁴⁰.

Организация, учитывающая  на балансе объекты недвижимого  имущества, находящиеся вне местонахождения  организации или ее обособленного  подразделения, имеющего отдельный  баланс, уплачивает налог (авансовые  платежи) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти объекты, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со статьей 376 Налогового кодекса, в отношении каждого объекта недвижимого имущества⁴¹.