Анализ состояния и использования основных фондов ОАО «СПП «САЛЮТ»

Учетной политикой организации закреплено, что выручка определяется подрядчиком по мере готовности, то стоимость законченных организацией работ учитывается по дебету счета 46 "Выполненные этапы по незавершенным работа" в корреспонденции со счетом 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

Следовательно, использование  счета 46 необходимо предусмотреть в  своем рабочем плане счетов, который, как известно, также утверждается в составе учетной политики компании.

Пунктом 13 ПБУ 9/99 закреплено, что в отношении разных по характеру  и условиям выполнения работ организация  может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы  признания выручки, предусмотренные  названным пунктом. Если в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ подрядчиком применяются разные способы признания выручки, то это в обязательном порядке отражается в учетной политике. Кроме того, закрепляются условия выполнения таких работ.

Пунктом 14 ПБУ 9/99 определено, что, если сумма выручки не может быть определена, она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по выполнению работ, которые будут впоследствии возмещены организации. Это справедливо и для подрядчиков, причем для них величина выручки по договору в соответствии с п. 8 ПБУ 2/2008 определяется исходя из стоимости работ по определенной в договоре цене. При этом предусмотрена возможность корректировки выручки, определенной исходя из стоимости работ по определенной в договоре цене, в случаях и на условиях, предусмотренных договором.

Выручка может быть увеличена  в связи:

- с использованием  более качественных и дорогостоящих  строительных материалов и конструкций;

- с выполнением работ,  более сложных по сравнению с работами, предусмотренными в технической документации;

- с выполнением работ,  не предусмотренных в технической  документации.

Выручка может увеличиваться  и на выплачиваемые организации  дополнительно сверх сметы суммы  поощрительных платежей, например за сокращение сроков строительства. Величина выручки увеличивается в связи с предъявляемыми к заказчикам или иным лицам, указанным в договоре, претензиями:

- о возмещении затрат, не учтенных в смете, которые  организация была вынуждена понести в связи с действиями (бездействием) указанных лиц;

- о возмещении разумных  расходов, осуществленных в связи  с установлением и устранением  дефектов в технической документации, в связи с задержкой или  остановкой работы из-за неоказания  заказчиком содействия, предусмотренного договором (например, по передаче организации в пользование необходимых для выполнения работ зданий и сооружений, обеспечению временной подводки сетей энергоснабжения, водопровода), и так далее.

Уменьшение выручки  по договору происходит в связи с неисполнением каких-либо работ, предусмотренных документацией.

Выручка по договору согласно п. 9 ПБУ 2/2008 корректируется на суммы  отклонений, претензий и поощрительных  платежей лишь в том случае, если существует уверенность, что эти  суммы будут признаны заказчиками или иными лицами, указанными в договоре, которым они будут предъявлены, и суммы их могут быть достоверно определены.

Учет доходов по правилам ПБУ 2/2008, необходимо учитывать положения п. 12 указанного бухгалтерского стандарта и предусмотреть в приказе по учетной политике, как будут учитываться доходы, полученные при исполнении других видов договоров, не связанные непосредственно с исполнением договора, - в качестве прочих доходов или будут относиться в уменьшение прямых расходов по договору. К таким доходам п. 12 ПБУ 2/2008 относит, например:

- доходы по договору  купли-продажи от продажи организацией  излишних строительных материалов  и конструкций, приобретенных  для исполнения договора;

- доходы в виде арендной  платы за сданные в аренду другим лицам строительные машины и оборудование, временно не используемые для исполнения договора.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат, причем перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно в приказе по учетной политике. При составлении перечня следует учитывать особенности деятельности организации, особенности технологических процессов, структуру производства и иные факторы, влияющие на размер и перечень расходов.

Пункт 11 ПБУ 2/2008 предусматривает деление расходов, понесенных организацией-подрядчиком за период с начала исполнения договора до его завершения, на прямые, косвенные и прочие расходы по договору.

К прямым расходам относятся  расходы, непосредственно связанные  с исполнением договора, на что прямо указано в п. 12 ПБУ 2/2008. Помимо фактически осуществленных расходов, в состав прямых расходов включаются ожидаемые неизбежные расходы, именуемые предвиденными расходами, по условиям договора возмещаемые заказчиком. Предвиденные расходы принимаются к учету:

- либо по мере их  возникновения (например, расходы  по устранению недоделок в  проектах и строительно-монтажных  работах, по разборке оборудования  из-за дефектов антикоррозийной  защиты);

- либо путем образования  резерва на покрытие предвиденных расходов (например, резерв на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт объекта). Резерв на покрытие предвиденных расходов образуется при условии возможности достоверного определения таких расходов.

В состав косвенных расходов согласно п. 13 ПБУ 2/2008 включается часть общих расходов организации на исполнение договоров, приходящаяся на данный договор. Косвенные расходы включаются в расходы по каждому договору путем распределения общих расходов организации на исполнение договоров. Организация в учетной политике самостоятельно определяет способы распределения косвенных расходов между договорами, например, путем расчетов с использованием сметных норм и расценок, отражающих современный уровень производственных, технологических и организационных нормативов в строительстве. Установленные способы распределения косвенных расходов, закрепленные приказом по учетной политике, организация должна применять систематически и последовательно.

Прочие расходы по договору - это расходы, не относящиеся  к строительной деятельности организации, но возмещаемые заказчиком по условиям договора. Этот вид расходов в соответствии с п. 14 ПБУ 2/2008 может включать отдельные виды расходов на общее управление организацией, на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, другие расходы, возмещение которых заказчиком предусмотрено договором.

Согласно п. 17 ПБУ 2/2008 финансовый результат по договорам  подряда определяется на отчетную дату "по мере готовности" при условии, что он может быть достоверно определен. Условия достоверного определения финансового результата исполнения договора приведены в п. п. 18 и 19 ПБУ 2/2008.

Если необходимые и  достаточные условия выполняются, тогда организация для признания  выручки и расходов по договору применяет  способ "по мере готовности". Этот способ предусматривает, что выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы. Причем делать это следует независимо от того, должны или не должны выполненные работы предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).

Степень завершенности  работ по договору на отчетную дату организация может определять способами, предлагаемыми п. 20 ПБУ 2/2008:

- по доле выполненного  на отчетную дату объема работ  в общем объеме работ по  договору;

- по доле осуществленных  на отчетную дату расходов в расчетной величине расходов по договору, при этом расходы, осуществленные на отчетную дату, подсчитываются только по выполненным работам, что определено п. 21 ПБУ 2/2008. Расходы, осуществленные в счет предстоящих работ по договору, и авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в состав расходов, осуществленных на отчетную дату.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета

Согласно п. 26 ПБУ 2/2008 выручка по договору, признанная способом "по мере готовности", учитывается до полного завершения работ (этапа работ) как отдельный актив - "не предъявленная к оплате начисленная выручка".

Следует отметить, что  в настоящий момент в Плане  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной  деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н, отсутствует счет, на котором должна учитываться не предъявленная к оплате начисленная выручка.

Для учета выручки  можно  открыть к счету 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам" соответствующих субсчетов, например:

46-1 "Выполненные этапы  по договору";

46-2 "Не предъявленная  к оплате начисленная выручка".

Формы первичных учетных  документов

Основанием для отражения  информации о совершенных хозяйственных операциях в регистрах бухгалтерского учета являются первичные учетные документы, которые принимаются к учету лишь в том случае, если составлены по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, что определено ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Формы документов, применяемые  для учета работ в строительстве, утверждены Постановлением Госкомстата  России от 11 ноября 1999 г. N 100 "Об утверждении  унифицированных форм первичной  учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ". В альбом унифицированных форм по строительству вошли формы NN КС-6, КС-11, КС-14, которые были утверждены ранее Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве".

Но существуют операции, для отражения которых унифицированные формы не разработаны, поскольку предусмотреть все возможные операции, которые будут осуществлять подрядные организации, практически невозможно. В ситуации, когда для отражения операции унифицированной формы документа нет, документ разрабатывается организацией самостоятельно. При разработке форм документов следует учитывать требования Федерального закона "О бухгалтерском учете" о том, что самостоятельно разработанный документ должен содержать обязательные реквизиты, перечень которых приведен в ст. 9 названного Закона. Формы документов, разработанных самостоятельно, должны содержаться в приложении к приказу по учетной политике подрядной организации.

Организацией могут быть разработаны и утверждены, в частности, следующие документы:

- для признания выручки  "по мере готовности" в соответствии  с нормами ПБУ 9/99 (документ  фиксирует стоимость работ, выполненных  за отчетный период);

- для отчета перед  заказчиком за предоставленные  им материалы (если договором  строительного подряда обязанность по обеспечению строительства материалами возложена на заказчика);

- для подтверждения  передачи законченного строительством  объекта инвестору и завершения  инвестиционного проекта (если  подрядчик совмещает функции  заказчика, что допускает Федеральный закон N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений"). Как правило, такой документ составляется в дополнение к формам NN КС-11 и КС-14.

Помимо вышеперечисленных  особенностей строительная организация в обязательном порядке должна предусмотреть в приказе по учетной политике в целях бухгалтерского учета:

- способы оценки материально-производственных  запасов при их отпуске для  производства строительных работ.  Согласно п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н, списание может производиться по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);

- способы списания  специальной одежды и специальной  обуви. Как вы знаете, в соответствии  с п. 21 Методических указаний по  бухгалтерскому учету специального  инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных Приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. N 135н, допускается производить единовременное списание стоимости специальной одежды, срок эксплуатации которой согласно нормам выдачи не превышает 12 месяцев, в дебет соответствующих счетов учета затрат на производство в момент ее передачи (отпуска) сотрудникам организации. Если возможность единовременного списания такой спецодежды подрядная организация не предусмотрит в приказе по учетной политике, стоимость спецодежды будет списываться в соответствии с правилами п. 26 названных Методических указаний, т.е. линейным способом исходя из сроков полезного использования спецодежды, предусмотренных в типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты;

- возможность создания  добровольных резервов, в том  числе резерва на гарантийный  ремонт, что предусмотрено п. 72 Положения  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н. Согласно названному пункту в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства отчетного периода организация может создавать резервы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание. В учетной политике подрядчика должен быть отражен порядок создания резерва для целей бухгалтерского учета, а также периодичность отчислений в резерв. При этом возможны следующие варианты: