Аудиторская проверка

Таблица 7

Ведомость расхождений между платежными ведомостями и реестром депонированных сумм

Важность аудита данного участка учета определяется значительным числом нарушений, которые следует исключить в учетной практике.

Ниже приводится список наиболее часто встречающихся ошибок при аудите кассовых операций.

Типичные ошибки, выявляемые при проведении аудита кассовых операций

1.Неполное оформление первичных документов (нет подписей директора, руководителя, главного бухгалтера, не указаны дата, номер документа, код организации и т.д.).

1.1Неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм (из банка, от физических лиц и юридических лиц и т.д.).

1.2Излишнее списание денег по кассе, неоднократное использование одних и тех же документов.

2.Списание сумм без оснований и по подложным документам.

2.1Искажение остатка на начало и конец дня путем неправильного подсчета итогов в кассовых документах и кассовых отчетах.

2.2Некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетического и аналитического учета.

3.Присвоение сумм, законно и незаконно начисленных разным лицам и организациям.

3.1Присвоение депонированной заработной платы и средств по другим основаниям.

3.2Расчеты суммами наличных денег, превышающими предельную величину.

3.3Расчеты с начислением наличных денег без применения контрольно-кассовых машин, без регистрации их в налоговых органах.

4.Сверхлимитное накопление денежных средств в кассе. Отсутствие подтверждения банка об установленном лимите кассы по данному предприятию (организации).

5.Для проведения ревизии кассы не назначается приказом руководителя предприятия специальная комиссия.

6.В нарушение приказа руководителя предприятия на предприятии внезапные ревизии кассы не проводились.

7.Отсутствие договора о полной материальной ответственности с кассиром.

8.На предприятии в установленном порядке не ведется кассовая книга.

9.В нарушение Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации кассир при закрытии платежных ведомостей реестр депонированных сумм не составляет.

2. Методика проведения  аудита кассовых операций.

Проверка кассы обычно начинается с проведения инвентаризации кассовой наличности немедленно по прибытии аудитора на место проверки в присутствии  кассира и главного (старшего) бухгалтера, При наличии нескольких касс аудитор опечатывает их, чтобы предотвратить возможность покрытия из других источников недостачи денег, изменения недостатка денег, выведенного в главной книге. Последний кассовый отчёт и документы по операциям последнего дня кассир предоставляет для проверки, а также даёт расписку о том, что все приходные и расходные  документы включены им в отчёт и к моменту инвентаризации в кассе нет неоприходованных или не списанных в расход денег.

Далее кассир начинает группировку наличных денег по соответствующим купюрам и в присутствии аудитора и главного бухгалтера организации проводит полный полисный их подсчёт, включая опечатанные в пачках деньги, полученные в учреждении банка.

Аудитор должен помнить, что выдача денег из кассы, не подтверждённая распиской получателя в расходном кассовом ордере или другом заменяющем его документе, в оправдание остатка наличных денег в кассе не принимается. Наличные деньги, не подтвёрждённые приходными кассовыми ордерами, считаются излишком кассы и зачисляются в доход организации. Частные расписки, якобы подтверждающие получение денег у кассира или сдачу их на временное хранение, во внимание не принимаются.

При инвентаризации наличности аудитору необходимо установить также  наличие других ценностей в кассе: ценных бумаг, денежных документов. Результаты инвентаризации наличных денежных средств и других ценностей в кассе сопоставляются с данными об их остатках, зафиксированными в бухгалтерском учёте. Выявленные в ходе инвентаризации кассовой наличности излишки по рекомендации аудитора приходуются по приходному кассовому ордеру в доход организации (дебет счёта 50, кредит счёта 80), и данная операция записывается в кассовой книге. Излишки могут быть результатом умышленных действий (неучетные средства) или допущенных ошибок при приёме и выдаче денежных средств. Поэтому аудитор должен объективно оценивать ситуацию и определить правильную формулировку для акта проверки.

Выявленная в ходе инвентаризации незначительная недостача  денег может быть погашена путём внесения недостающей суммы в кассу организации. Данная операция должна быть также оформлена приходным кассовым  ордером и записана в кассовой книге. Кассир обязан дать аудитору письменное объяснение причин излишков или недостач. При обнаружении значительных недостач вследствие злоупотреблений аудитор может рекомендовать руководителю организации немедленно отстранить кассира от должности и передать дело следственным органам.

Результаты инвентаризации наличных денежных средств  и других ценностей в кассе аудитор оформляет актом по типовой форме №инв.-15, который кроме аудитора подписывают кассир и главный (старший) бухгалтер проверяемого экономического субъекта, Этот акт является письменным аудиторским доказательством, и его данные необходимы аудитору в дальнейшем при проверке полноты оприходования и правильности списывания денежных средств по кассе.

При проверке кассы аудитору необходимо также выяснить: заключён ли с кассиром договор о материальной ответственности или имеется  ли в личном деле кассира обязательство о материальной ответственности, предусмотренное Порядком ведения кассовых операций; соответствует ли помещение кассы требованиям, установленным для работы кассира; обеспечены ли охрана кассы и сохранность денег при доставке из банка и во время выдачи заработной платы; имеется ли для хранения денег и других ценностей в кассе сейф или несгораемый шкаф; соблюдаются ли правила хранения ключей от сейфа (несгораемого шкафа) для хранения денег и других ценностей в кассе; соблюдается ли установленный лимит хранения денежной наличности по отдельным датам; проводятся ли периодические внезапные проверки кассы и имеются ли акты по таким проверкам.

Затем аудитор переходит  к проверке правильности документального  оформления операций. Практика проверок показывает, что во многих организациях кассовые документы составляются некачественно, часто в приходных и расходных документах отсутствуют подписи ответственных лиц, вносивших деньги в кассу или получивших их из кассы, и другие обязательные реквизиты. Такие документы считаются недействительными, а проведённые по ним операции необоснованными. Если такое установлено, то аудитор должен сообщить об этом руководителю и главному бухгалтеру организации с целью принятия оперативных мер.

На следующем этапе  проверки следует установить: ведут ли в данной организации по установленной форме журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров; все ли кассовые документы зарегистрированы в журнале, нет ли пропущенных номеров кассовых ордеров; наличие и правильность ведения кассовой книги, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной печатью, а количество листов в ней должно быть заверено подписями руководителя и главного бухгалтера; действительно ли одну кассовую книгу ведут в  данной организации (особенно это касается многопрофильных организаций, которые данный порядок нарушают).

После выяснения соблюдения установленных требований необходимо переходить к проверке законности совершения кассовых операций, соответствия их Порядку  ведения кассовых операций. Проверке подлежат все приходные и расходные денежные документы за ревизуемый период. При проверке кассовых операций аудитор должен уделить выявлению правильности, своевременности и полноты оприходования наличных денег. Денежные средства могут поступать из банков, от работников организации в оплату каких-либо услуг, могут быть остатками неиспользованных авансов и др. Тщательной проверке аудитора подлежат полнота и своевременность оприходования денег, полученных по каждому чеку из банка, путём сверки идентичных сумм, записанных на корешках чеков, выписок банка (по шифру, соответствующему получению наличных денег) и приходных кассовых ордеров. Однако это только формальная сторона проверки, а поэтому необходимо также проверить законность поступления денег в кассу по существу.

Известны случаи, когда  организации получали в банках значительные суммы денег в кассу якобы  на выплату пособий или на операционно-хозяйственные  нужды, а впоследствии эти суммы  присваивались должностным лицам  путём использования фиктивных расчётных ведомостей на вымышленных лиц или фиктивных расходных документов на подотчётных лиц.

Следует тщательно проверить  также полноту оприходования  выручки от реализации продукции  основного производства, общественного  питания, услуг вспомогательных, жилищно-коммунального, обслуживающих производств и хозяйств. При проверке приёма наличных денег следует сверить записи в кассовой книге, приходных кассовых ордерах, на корешках чеков и выписках банка с отчётами, накладными и сч6етами по реализации продукции (работ, услуг).

Аудитор должен помнить, что в настоящее время в  некоторых организациях умышленно  скрывают денежные доходы от государственного налогообложения. Так, например, поступления  наличной денежной выручки отражают проводками: дебет сч.50 «Касса» и кредит сч.71 «Расчёты с подотчётными лицами», сч.76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», сч.20 «Основное производство», сч.88 «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)» и т.д. В таких случаях необходимо провести встречные сверки дебетовых записей по перечисленным счетам на проверяемые суммы с кредитовыми записями на сч.46 «Реализация продукции (работ, услуг)», и если на кредите сч.46 данных контрольных сумм не окажется, то это представляет собой сокрытый объект (выручка) налогообложения. В таких случаях аудитор должен немедленно сообщить об этом руководителю организации и предупредить о том, к каким последствиям могут привести эти нарушения налогового законодательства. Кроме того, подобные нарушения и ошибки искажают соответствующие показатели бухгалтерской отчётности организации, а, как известно, основная цель аудита - подтверждение достоверности годовой бухгалтерской отчётности организации.

При проверке приходных  кассовых документов аудитор должен тщательно изучить (по отдельным  не свойственным профилю организации операциям) договоры, заключённые по данным операциям с юридическими и физическими лицами. Так, зачастую денежные средства за реализованную продукцию, товары (работы, услуги), полученные от юридических и физических лиц, отражают в учёте в соответствии с выдуманными договорами о совместной деятельности (простого товарищества) или трастовыми договорами. В подобных ситуациях необходимо помнить, что физическое лицо, если оно не зарегистрировано как предприниматель, не может заниматься никакими совместными видами деятельности с целью получения прибыли, а трастовыми операциями могут заниматься специальные трастовые компании, имеющие государственное разрешение (лицензию) на данный вид деятельности. Подобные операции проводятся умышленно с целью сокрытия части валовой продукции от государственного налогообложения.

Особое внимание при  проверке кассовых операций необходимо уделить полноте и правильности учёта внереализационных доходов (процентов и дивидендов по финансовым вложениям, штрафов по хозяйственным договорам, арендной платы, безвозмездно полученных сумм и т.д.), а также начисления налогов от этих доходов. Необходимо проверить соблюдение размера лимита наличных расчётов с организациями и физическими лицами - предпринимателями за товароматериальные ценности. Здесь иногда встречаются нарушения, когда денежные средства приходуют или выдают из кассы сверх установленного лимита наличных расчётов через выдуманные фамилии физических лиц путём оформления на них приходных или расходных кассовых ордеров. Фиктивные лица выявляются путём проверки наличия заключённых договоров с физическими лицами.

Проверяя расходование наличных денег из кассы организации, аудитор должен помнить, что эти  операции оформляются расходными кассовыми  ордерами или другими надлежаще оформленными документами (платёжными ведомостями, счетами, заявлениями и др.). Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем и главным бухгалтером организации или лицами, ими уполномоченными. При проверке необходимо убедиться в юридическом обосновании выдачи из кассы наличных денег (зарплата – есть ли приказы о приёме на работу, перемещениях, увольнениях, отпусках, поощрениях, трудовые договоры, акты приёмки выполненных работ и др.; выдача в подотчёт – приказы на командировку, о выдаче в подотчёт; выдача сторонним лицам – доверенность, если это от организации, фактура или корешок приходного ордера и др.; выдача алиментов – исполнительный лист и др.). Во всех расходных кассовых ордерах должны быть проставлены паспортные данные.

Такая тщательная проверка необходима, потому что, например, встречаются такие умышленные нарушения, когда в организациях крупные суммы денег из кассы выдаются под видом различных операционно-хозяйственных и представительских расходов, а потом эти суммы списывают на издержки производства (обращения) по фиктивным документам. Другой пример: когда с кредита сч.50 «Касса» без всякого основания списывают на затраты производства или на издержки обращения суммы выплаченных пособий по социальному страхованию, разовой материальной помощи, что необоснованно увеличивает себестоимость продукции (работ, услуг).

Практика аудиторских  проверок показывает также, что иногда в организациях необоснованно выдают денежные средства физическим лицам (не включённым в списочный состав работников и без предварительного начисления заработной платы) под видом оплаты за маркетинговые, информационные, агентские и другие услуги, включая эти суммы в состав издержек производства (обращения); с кредита сч.50 «Касса» на затраты производства в организациях списывают также суммы, оформленные как якобы стоимость купленных за наличный расчёт материалов (без предварительного их оприходования и без составления по ним расходных документов). Такие нарушения и ошибки являются довольно часто, и поэтому аудитор должен по таким операциям сначала определить размеры сокрытого объекта налогообложения и размеры скрытых по нему сумм для начисления платежей во внебюджетные фонды социального страхования и социального обеспечения. После этого аудитор должен в письменной форме предупредить руководство организации о последствиях указанных нарушений и рекомендовать ему исправить допущенные ошибки.