Финансовые санкции в России: их виды, правовая база применения, пути совершенствования механизма использования

Механизм реализации налоговых  санкций не допускает поглощения менее строгой санкции более  строгой в случае совершения одним  лицом двух и более налоговых  правонарушений.

Налоговые санкции взыскиваются в  третью очередь, поскольку до этого  производится взыскание недоимок и  пеней по налогам и сборам. В некоторых случаях налоговые органы имеют право предоставить субъекту, виновному в нарушении налогового законодательства, рассрочку или отсрочку по уплате штрафа.

Штраф как мера налоговой ответственности  соответствует юридическим признакам  санкции, однако применение принудительного  денежного взыскания в сфере публичной финансовой деятельности государства наделяет его следующими особенностями:

 1) налоговая санкция представляет элемент правоохранительной нормы, поэтому штраф существует независимо от факта совершения налогового правонарушения;

 2) единственным законным основанием для применения санкции является совершение лицом налогового правонарушения;

 3) штраф за нарушение налогового законодательства взыскивается в судебном порядке; 

 4) штраф выражен в денежной форме, сумма которой определяется на основании специальных статей Налогового кодекса РФ;

 5) сущность налоговой санкции заключается в лишении субъекта правонарушения права собственности или иного вещного права на установленную Налоговым кодексом РФ сумму наличных денежных средств либо имущественных прав на денежные средства в безналичной форме, находящихся на счете в кредитной организации; 

 6) взыскание штрафа не освобождает виновное лицо от исполнения налоговой обязанности, существовавшей до нарушения налогового законодательства;

 7) Налоговым кодексом РФ предусмотрены варианты индивидуализации применения штрафов посредством правильной квалификации налогового правонарушения, а также установления обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность [17].

Нарушение налогового законодательства неминуемо причиняет вред фискальным интересам государства, поэтому задача налоговых санкций состоит в максимальной нейтрализации имущественных потерь казны, в восстановлении нарушенных прав и наказании правонарушителя. Следовательно, кроме санкций в виде штрафов налоговый механизм охраняется и другими способами. В этой связи необходимо различать санкции, считающиеся таковыми в силу прямого указания ст. 114 НК РФ, и санкции, являющиеся таковыми в силу своей юридической сущности.

Штрафы, взыскиваемые за нарушения  налогового законодательства, тесно связаны с иными мерами государственно-властного принуждения, применяемыми в правовом механизме охраны налоговых отношений. На существующие различия в мерах государственно-властного принуждения, применяемых в механизме охраны налоговых отношений, указано Конституционным Судом РФ. Так, в Постановлении Конституционного Суда РФ «По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" и законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции"» от 15 июля 1999 г. № 11-П подчеркивается, что собственно меру юридической ответственности за виновное поведение в налоговых правоотношениях составляют только штрафные санкции, а отсутствие разграничения мер принуждения на правовосстановительные, имеющие целью восполнить недоимки и устранить ущерб, причиненный несвоевременной уплатой налога, и штрафные, представляющие собственно меру юридической ответственности за виновное поведение, существенным образом расширяет возможность произвольного применения рассматриваемых норм в бесспорном порядке, т.е. вне законной судебной процедуры, что приводит к нарушению конституционного права на судебную защиту прав и свобод.

Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж — пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога [4,282].

Бесспорный порядок взыскания  этих платежей с налогоплательщика  — юридического лица вытекает из обязательного  и принудительного характера  налога в силу закона. Иного рода меры именно взыскание всей суммы  сокрытого или заниженного дохода (прибыли), а также различного рода штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства как такового и являются наказанием за налоговое правонарушение. При взыскании недоимки и пени имеет место принудительное исполнение налогоплательщиком своей обязанности, существовавшей до нарушения, а не возлагаемой дополнительно.

Согласно ст. 11 НК РФ, недоимка представляет собой сумму налога или сбора, не уплаченную в установленный налоговым законодательством срок, и носит компенсационный характер [2]. Следовательно, принудительное изъятие сумм налогов и сборов является налоговой санкцией, обусловленной юридической природой налогового обязательства.

В качестве мер государственно-властного  воздействия на нарушителей налогового законодательства Налоговым кодексом РФ установлена пеня. Согласно ст. 75 НК РФ, пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние сроки, по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня защищает налоговые правоотношения и применяется в случае нарушения  налогоплательщиком своих обязанностей по уплате налогов или сборов в  срок и в полном объеме. Государственное принуждение прослеживается в механизме взыскания пени, заключающемся в принудительном изъятии за счет денежных средств правонарушителя на счетах в банке или за счет иного имущества налогоплательщика. С налогоплательщиков-организаций пени взыскиваются в бесспорном порядке, с физических лиц — по решению суда.

Прообразом пени, взыскиваемой за нарушения налогов законодательства, можно считать законную неустойку, применяемую в гражданско-правовых отношениях. Неустойка представляет собой денежную cумму, определенную законом или договором на случай неисполнения  или ненадлежащего исполнения обязательства. Одной из разновидностей неустойки является пеня, которая может быть договорной и законной. Законная неустойка устанавливается законодательством и применяется независимо от соглашения сторон [6,483].

Анализ налогового законодательства позволяет сделать вывод, что  пеня является мерой юридической  ответственности и содержит необходимые  признаки последней:

1) Налоговым кодексом РФ установлены условия применения и механизм взыскания пени;

2) основанием применения пени выступает нарушение законодательства о налогах и сборах;

3) пеня является следствием совершения налогового правонарушения и связана с реализацией санкции налоговой нормы;

4)взыскание пени сопровождается государственно-властным принуждением;

5) уплата начисленной пени означает добровольную реализацию налогово-правовой обязанности;

6)взыскание пени означает причинение правонарушителю имущественного урона.

Взыскание недоимки и пени носит  ярко выраженный компенсационный характер, в качестве мер государственно-властного  принуждения они имеют правовосстановительную природу и имущественную форму. Недоимка и пеня направлены на исполнение бесспорной обязанности налогоплательщика уплатить причитающиеся обязательные платежи в пользу казны. Восстановление фискальных прав государства предполагает достижение эквивалентности, т.е. возвращение казне как потерпевшей стороне объема финансовых прав, утраченного в результате произошедшего факта налогового правонарушения.        

Применение названных мер принуждения не влечет также ограничения субъективного права налогоплательщика на денежную сумму, эквивалентную недоимке или пене, поскольку право на эту часть дохода принадлежит государству изначально, в силу публичного характера налога, подтвержденного законом.

Вместе с тем, если обратиться к законодательно установленной трактовке пени, то можно сделать вывод, что она не всегда носит исключительно правовосстановительный характер. На основании п. 3 и 4 ст. 75 НК РФ, пеня начисляется за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего установленного законодательством дня уплаты налога или сбора [2]. Каких-либо ограничений по размеру начисления пени Налоговым кодексом РФ не установлено, что приводит к начислению пеней, сумма которых превышает сумму неуплаченных обязательных платежей.

В результате пеня в сумме превышения налоговой недоимки прекращает свою правовосстановительную функцию, поскольку с налогоплательщика взыскивается сумма, превышающая его налоговую обязанность. В этой связи Конституционный Суд РФ в Постановлении от 15 июля 1999 г. № 11-П отметил, что сумма, явно выходящая за рамки погашения недоимки и устранения ущерба, вызванного несвоевременной уплатой налога, имеет природу штрафной (карательной) санкции.

Таким образом, поскольку содержание налоговых санкций предопределяется формами ответственности за нарушение  налогового законодательства, то и  меры государственно-властного воздействия  в налоговых правоотношениях  могут подразделяться на правовосстановительные и карательные.

Налоговые санкции имеют общую  юридическую природу, но вместе с  тем и отличительные признаки.

 Основные различия между  штрафом, как карательной санкции, и недоимкой и пеней, как правовосстановительными санкциями, заключаются в следующем:

1) основанием штрафной ответственности является совершение налогового правонарушения, правильная его квалификация, индивидуализация суммы денежного взыскания; основанием правовосстановительной ответственности является наличие обязанностей налогоплательщика и в случае необходимости государственно-властное принуждению к их исполнению;

2) штраф носит абсолютно или относительно определенный характер, имеет низшие и высшие границы, которые так же могут быть изменены в зависимости от наличия смягчающих или отягчающих обстоятельств; размеры недоимки и пени всегда абсолютно определены и не изменяются от наличия каких-либо индивидуальных обстоятельств, поскольку сумма ущерба, причиненного государственной казне налоговым правонарушением может быть подсчитана достаточно точно;

3)взыскание штрафа является результатом правоохранительной деятельности государственных органов, и правонарушитель не может сам подвергнуть себя налоговой ответственности; в отличие от штрафа, уплатить недоимку или пени налогоплательщик может самостоятельно, без вмешательства государственных органов [10].

Вместе с тем имеющиеся различия в основаниях, механизме применения и реализации правовосстановительных и карательных санкций не означают их взаимоисключения. Так, п. 2 ст. 75 Бюджетный кодекс РФ закрепляет, что сумма соответствующих пеней взыскивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах [1]; п. 4 ст. 101 НК РФ устанавливает, что на основании вынесенного решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщику направляется требование об уплате недоимки по налогу и пени [2].

В российском налоговом праве налоговые  санкции имеют еще один общий  аспект, наличие которого существенно  отличает налоговую ответственность  от иных ее видов. Все виды налоговых  санкций не поглощаются никакими другими: штрафы взыскиваются по принципу сложения, а недоимки и пени взыскиваются до полного (как минимум) возмещения причиненного государству ущерба.

 

2.2 Анализ динамики финансовых  санкций в деятельности налоговых  органов

 

Нарушение налогового законодательства неминуемо причиняет вред фискальным интересам государства, поэтому задача налоговых санкций состоит в максимальной нейтрализации имущественных потерь казны, в восстановлении нарушенных прав и наказании правонарушителя.

Одной из стадий налогового контроля является контроль за реализацией материалов проверок и уплатой начисленных финансовых санкций и административных штрафов.

А так как штрафные санкции относятся к основным видам налоговых доходов, поэтому к основным из главных проблем бюджета можно причислить и

штрафы, санкции, возмещение ущерба. Они так же, как и административные платежи и сборы, доходы от продажи материальных и нематериальных активов, составляют малую часть неналоговых доходов Федерального бюджета РФ - 0,9-1,4% (0,01% к ВВП) за рассматриваемый период [9,127].

Исходя из официальных данных за период с 2000 по 2001 г. объем финансовых санкций вырос на 218,1% или в 3,2 раза. До 60% финансовых санкций подлежали взысканию по средствам изменений в объемах финансирования. Практически вся остальная часть уплачивается в добровольном порядке нарушителями.

В 2001 году возвращено в бюджет 40,8% от 11436804 тыс. рублей, это выше аналогичного показателя за 2000 год на 13,4 процентных пункта. 
   В целом на 70% начисленные санкции взыскиваются в доходы федерального бюджета в добровольном порядке. Суммы штрафов в 2001 году гасились слабо, всего на 12,2% от начисленных сумм. Всего на 11,1% в 2001 году финансовые санкции были уменьшены путем изменения финансирования. 
   Размеры задолженности по уплате санкций за 2000-2001 гг. составляют соответственно 72,6% и 60,2% от выявленных финансовых  нарушений [21]

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Таблица 1 – Сводные данные статистической налоговой отчетности по налоговым санкциям, тыс.руб.

 

Отчётный период	Начислено к уплате в текущем году
2006	1 674 569
2007	1 874 696
2008	2 556 380
2009	1 594 637
2010	991030
2011(3мес.)	210 842