Лекции по "Бухгалтерской финансовой отчетности"

Отказ аудиторской фирмы от выражения  своего мнения о достоверности бухгалтерской  отчетности экономического субъекта в  аудиторском заключении означает, что в результате определенных обстоятельств аудиторская фирма не может выразить такое мнение в одной из установленных настоящим Порядком форме.

Мнение аудиторской фирмы о  достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы этому субъекту и пользователям были очевидны его содержание и форма.

В аудиторском заключении объект аудита должен быть обозначен как "бухгалтерская  отчетность" с полным наименованием  экономического субъекта и указанием проверяемого периода. Под словами "бухгалтерская отчетность" понимается вся совокупность форм бухгалтерской отчетности, установленная действующим законодательством Российской Федерации.

При составлении своего заключения аудиторская фирма должна принимать во внимание все существенные обстоятельства, установленные в результате аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Существенными признаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Для определения уровня существенности при планировании и проведении аудита аудиторская фирма должна основываться на внутрифирменных стандартах, если нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации, не устанавливают более жесткие требования.

Аудиторское заключение не может и  не должно трактоваться экономическим  субъектом и заинтересованными  пользователями аудиторского заключения как гарантия аудиторской фирмы  в том, что иные обстоятельства, оказывающие  или способные оказать влияние на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта, не существуют.

В аудиторском заключении должны быть ясно и полно изложены все существенные обстоятельства, приведшие к составлению  аудиторской фирмой аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. Аудиторское заключение должно содержать, если это возможно, оценку в стоимостном выражении влияния таких обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта.

 

28. НАЗНАЧЕНИЕ СВОДНОЙ (КОНСОЛИДИРОВАННОЙ  ОТЧЕТНОСТИ)

В соответствии со ст. 105 ГК РФ дочерним признается хозяйственное общество, если другое (основное) хозяйственное общество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ним договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. Дочернее общество не отвечает по долгам основного общества. В Гражданском кодексе Российской Федерации не устанавливается доля основного общества в уставном капитале дочернего общества, которая позволяет ему определять решения дочернего общества, тогда как такие параметры указываются для зависимых обществ. В ст. 106 ГК РФ дано определение зависимого хозяйственного общества, которое признается таковым, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более 20 % голосующих акций акционерного общества или 20 % уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

Сводная бухгалтерская  отчетность - это особый вид бухгалтерской отчетности, составляемый путем объединения (свода) данных бухгалтерской отчетности нескольких организаций. В настоящее время в Российской Федерации существует два вида сводной бухгалтерской отчетности:

- сводная бухгалтерская  отчетность федеральных органов  исполнительной власти (министерств  и ведомств);

- сводная бухгалтерская отчетность группы взаимосвязанных организаций.

Сводная бухгалтерская  отчетность федеральных органов  исполнительной власти (министерств  и ведомств) составлялась в нашей  стране и ранее, в условиях социалистической экономики. Назначение сводного отчета состояло в том, чтобы предоставить возможность органам государственного управления оценить деятельность подчиненных им министерств и ведомств.

Сводная отчетность министерств  и ведомств включала:

- текущую сводную статистическую  отчетность;

- периодическую сводную бухгалтерскую отчетность;

- годовую сводную бухгалтерскую  отчетность.

Свод отчетности осуществлялся  в порядке ведомственного подчинения организаций. Сводная отчетность составлялась двумя методами (в зависимости  от отраслевой принадлежности организаций):

фабрично-заводским методом, при котором сводный отчет  составлялся по признаку ведомственной  подчиненности;

отраслевым методом, при  котором сводный отчет составлялся  по отраслевому признаку.

Большинство показателей  сводной отчетности (например, показатели выпуска продукции, численности персонала и фондов заработной платы, затрат на производство, прибылей и убытков и др.) получали суммированием показателей сводимых отчетов. Отдельные показатели сводной отчетности определяли путем вычисления средних и относительных величин как по сводным данным, так и по данным отчетов организаций. В настоящее время этот вид сводной отчетности претерпел некоторые изменения.

В частности, Положением по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (с изменениями по состоянию на 24.03.2000), установлено, что федеральные министерства и другие федеральные органы исполнительной власти составляют сводную годовую бухгалтерскую отчетность по подведомственным им унитарным предприятиям, а также отдельную сводную отчетность по акционерным обществам (товариществам), часть акций (долей, вкладов) которых закреплена в федеральной собственности (независимо от размера, доли). Порядок составления и представления сводной годовой бухгалтерской отчетности федеральными министерствами и другими федеральными органами исполнительной власти Российской Федерации определен Приказом Минфина России от 15.01.1997 N 3. В соответствии с утвержденным порядком при составлении сводной отчетности министерства, ведомства и другие федеральные органы исполнительной власти составляют сводную бухгалтерскую отчетность по организациям, по которым на них возложены координация и регулирование деятельности.

Сводный годовой бухгалтерский отчет министерствами и ведомствами рекомендуется составлять и представлять по основной деятельности:

- предприятий промышленности;

- строительных, монтажных,  ремонтно-строительных, буровых, проектных  и изыскательских организаций;

- геологических и топографо-геодезических организаций (экспедиций);

- научных организаций;

- предприятий по материально-техническому  снабжению и сбыту;

- организаций торговли  и общественного питания;

- предприятий по производству  сельскохозяйственной продукции;

- вычислительных центров и других организаций, оказывающих информационно-вычислительные услуги;

- предприятий транспорта;

-предприятий по ремонту  и содержанию автомобильных дорог;

- предприятий жилищно-коммунального  хозяйства;

- внешнеэкономических  организаций.

Сводная отчетность федеральных органов исполнительной власти составляется путем суммирования соответствующих данных отчетности организаций, подведомственных органу исполнительной власти. Сводная годовая бухгалтерская отчетность федеральных органов исполнительной власти представляется Минфину России, Минэкономики России и Госкомстату России.

Кроме того, в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.1999 N 107н, федеральные органы исполнительной власти, являющиеся главными распорядителями средств федерального бюджета, представляют сводную месячную, квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность об исполнении смет доходов и расходов учреждений, находящихся в их ведении. При составлении сводного отчета об исполнении смет доходов и расходов также производится суммирование показателей отчетности подведомственных организаций. С целью избежания двойного счета остатки по счетам расчетов в активе баланса главного распорядителя и по этим счетам в пассиве баланса учреждений, находящихся в их ведении, взаимно исключаются. Главные распорядители представляют сводную месячную, квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность об исполнении смет доходов и расходов учреждений, находящихся в их ведении, соответственно Минфину России и органам, исполняющим бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, в установленные ими сроки.

Сводная бухгалтерская  отчетность, составляемая федеральными министерствами и другими федеральными органами исполнительной власти, характеризуется тем, что:

- собственником всех  организаций, включаемых в сводный  отчет, за исключением акционерных  обществ, выступает государство  в лице соответствующего органа  исполнительной власти;

- как правило, все  включаемые в отчет организации  относятся к одной отрасли;

- основным потребителем  информации такой отчетности  выступает государство в лице  статистических и финансовых  органов;

- сводная отчетность  федеральных органов исполнительной  власти является частью действующей  системы государственного финансового контроля и планирования.

Сводная (консолидированная) бухгалтерская отчетность группы взаимосвязанных  организаций составляется в соответствии с Методическими рекомендациями по составлению и представлению  сводной бухгалтерской отчетности (Приложение к Приказу Минфина России от 30.12.1996 N 112, с изменениями и дополнениями от 12.05.1999) и Порядком ведения сводных (консолидированных) учета, отчетности и баланса финансово-промышленной группы, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 09.01.1997 N 24. При этом Порядок носит в большей степени декларативный, "рамочный", характер, в то время как основные положения по составлению сводной отчетности излагаются в Методических рекомендациях.

В Методических рекомендациях  под группой понимается головная организация с ее дочерними и зависимыми обществами. При этом под дочерним обществом понимается организация, в отношении которой головная организация обладает более 50% голосующих акций (долей в уставном капитале), либо имеет возможность определять решения, принимаемые этой организацией, в соответствии с заключенным между ними договором, либо имеет иные способы определения решений, принимаемых дочерним обществом. Под зависимым обществом понимается организация, значительной долей капитала которой (от 25 до 50%) владеет головная организация.

Таким образом, для сводной (консолидированной) бухгалтерской  отчетности группы взаимосвязанных  организаций характерно, что:

- сводная бухгалтерская  отчетность составляется по группе  взаимосвязанных организаций, находящихся под прямым или косвенным контролем головной организации;

- сводная отчетность  группы отражает имущественное  и финансовое положение группы  как единого хозяйственного целого, в связи с чем основной особенностью  методики составления сводного отчета наряду с суммированием показателей является исключение показателей внутригрупповых расчетов, а также внутригрупповой реализации и прибыли от операций между организациями группы;

- в сводной отчетности  группы выделяется доля активов  и капитала группы, не принадлежащая головной организации, т.е. доля акционеров группы, находящихся в меньшинстве;

- главной целью сводной  отчетности группы является представление  инвесторам и другим пользователям  результатов финансово-хозяйственной  деятельности группы взаимосвязанных организаций в целом.

Основной сферой применения сводной (консолидированной) отчетности группы является котировка акций  группы на фондовом рынке.

Подводя итоги рассмотрения особенностей сводной (консолидированной) отчетности группы взаимосвязанных организаций, можно сделать вывод, что этот вид сводной отчетности существенно отличается от сводной отчетности федеральных органов исполнительной власти по:

- типу организаций,  данные отчетности которых включаются  в сводную отчетность;

- требованиям к показателям сводной отчетности;

- правилам составления  сводной отчетности;

- целям составления  сводной отчетности;

- кругу пользователей  сводной отчетности.

Указанные различия представлены в таблице 1.

Таблица 1.

Различия сводной отчетности федеральных органов исполнительной власти и сводной отчетности группы взаимосвязанных организаций

Признаки	Сводная отчетность   федеральных органов  исполнительной   власти	Сводная отчетность группы  взаимосвязанных   организаций
Тип организаций,   данные отчетности  которых   включаются в   сводную   отчетность	Унитарные   предприятия,   находящиеся в   подчинении   федеральных органов   исполнительной   власти (министерств,  комитетов, агентств   и др.)   Бюджетные   организации   Акционерные   общества, часть   акций которых   находится в   федеральной   собственности	Взаимосвязанные   организации,   составляющие единую   группу, в том числе:   головная организация и   ее дочерние и зависимые   общества (вертикальная   группа);   центральная компания и   организация, учредившие   финансово-промышленную   группу (горизонтальная   группа)
Требования к   показателям   сводной   отчетности	Законодательно не   установлены, однако   требования полноты,   единого отчетного   периода и единой   валюты отчетности   несомненны	Полнота включения всех   активов и пассивов,   доходов и расходов   дочерних обществ и   организаций - членов   горизонтальной группы   Единство методов оценки   статей отчетности   Единый отчетный период и   единая отчетная дата   Единая валюта отчетности
Правила   составления   сводной   отчетности	Построчное   суммирование данных   отчетности   организаций   Взаимоисключение   дебиторской и   кредиторской   задолженности	Построчное суммирование   данных отчетности   организаций   Взаимоисключение   дебиторской и   кредиторской   задолженности   Исключение начисленных   дивидендов, взаимных   финансовых вложений,   внутригрупповой   реализации,   внутригрупповых прибылей   и убытков   Исчисление показателей   деловой репутации и доли   меньшинства (только при   вертикальных связях)
Цели составления   сводной   отчетности	Государственное   управление,   планирование и   статистика	Представление группы в   качестве единого   хозяйственного субъекта   Котировка акций группы   на фондовом рынке
Круг   пользователей   сводной   отчетности	Органы   государственного   управления и   статистики	Акционеры и инвесторы   Поставщики и покупатели   Кредиторы   Государственные   антимонопольные органы   Управленческий персонал   группы