Аудит основных средств

 

 

Специфика экономического субъекта, объем и сложность работы по его проверке каждый раз требует определения четкой последовательности шагов при проведении аудита и правильного распределения обязанностей между аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов. При разработке плана и программы аудиторской проверки используется аудиторский стандарт “Планирование аудита”.

План аудиторской проверки отражает укрупненные группы аудиторских работ по объектам и группам хозяйственных операций, сроки исполнения работ и исполнителей. План составляется в письменной форме. Цель составления плана:

• предварительно определить объем и характер необходимых тестов;
• оценить затраты времени и труда по их проведению;
• достичь взаимопонимания с клиентом по всем основным вопросам до начала проверки;
• иметь доказательства обоснованности выполнения аудита и качества его проведения у данного клиента.

В плане аудита основных средств можно выделить следующие виды работ:

1. Аудит наличия и аналитического учета основных средств.
2. Аудит поступления основных средств.
3. Аудит выбытия основных средств.
4. Аудит начисления амортизации.
5. Аудит переоценки основных средств.
6. Аудит аренды основных средств.
7. Аудит ремонта основных средств.

Детализацией общего плана аудита является аудиторская программа, которая является перечнем аудиторских процедур по каждому виду аудиторских работ. Аудиторские процедуры можно определить как совокупность операций обработки данных, выполняемых для достижения целей аудита при проверке конкретных хозяйственных операций с применением определенных аудиторских приемов. В программе аудиторской проверки указываются:

1. Цель аудита.
2. Основные участки работы экономического субъекта и разделы учета, подлежащие проверке.
3. Характер проверки (сплошная, выборочная, визуальная и т.д.).
4. Закрепление обязанностей за членами бригады аудиторов.
5. Предполагаемая продолжительность проверки и сроки ее начала и окончания.

В области учета основных средств могут быть следующие нарушения, которые аудитор при составлении аудиторской программы должен принять к сведению:

1.При ведении аналитического  учета.

1.1. Документальное оформление операций по движению основных средств документами произвольной формы.

1.2. Ведение инвентарных карточек  не по всем видам или объектам  основных средств.

2. Нарушение дисциплины по осуществлению  контроля за сохранностью основных  средств.

2.1. Отсутствие заключения договоров о полной индивидуальной материальной ответственности.

2.2. Отсутствие некоторых предметов, взятых в домашнее пользование  сотрудниками организации и неоформленные  документально.

2.3. Проведение инвентаризации реже 1 раза в 3 года.

3. Нарушение правильности начисления износа.

3.1. Начисление износа реже 1 раза  в месяц.

3.2. С целью умышленного занижения  конечного результата продолжается  начисление износа по объектам  с истекшими сроками полезного  использования.

3.3. Неправомочное использование  механизма ускоренной амортизации.

4. Неправильное отнесение затрат  по ремонту основных средств  на себестоимость продукции (работ, услуг).

4.1. Завышение объема ремонтных  работ и необоснованное списание  выплаченной зарплаты.

5. Нарушение в учете аренды  основных средств.

5.1. Отсутствие договоров аренды.

6. Нарушение учета и налогообложения  поступления основных средств.

6.1. Неправильное формирование первоначальной  стоимости объекта основных средств.

6.2. При безвозмездном получении  основных средств их стоимость  не присоединяется к налогооблагаемой прибыли.

6.3. Занижение стоимости приобретенного  транспортного средства с целью  занижения налогооблагаемой базы  при уплате налога на приобретение  транспортных средств.

7. Неправильное отнесение имущества  к основным средствам.

В соответствии с приведенным выше планом разработаем программу аудита основных средств. При разработке программы используем следующие условные обозначения методов сбора аудиторских доказательств:

1 - инвентаризация;

2 - контрольный обмер;

3 - формальная проверка;

4 - арифметическая проверка;

5 - проверка по существу;

6 - наблюдение;

7 - опрос;

8 - анализ.

 

Глава III. Совершенствование аудита основных средств.

 

 

С основными  средствами  как  объектом  учета  связаны многие проблемы   современной   российской    экономики:    недостаточная конкурентоспособность  продукции в связи с чрезмерным физическим и моральным  износом   оборудования,   незагрузка   производственных мощностей,   необоснованное  дробление  имущественных  комплексов, низкие  фондоотдача  и  инвестиционная  активность,   недостаточно   реальная   оценка   активов,  завышенная  налоговая  нагрузка  при избыточном имуществе.  Усиливается влияние учета основных  средств как  на  финансовое  состояние субъектов хозяйствования,  так и на качество представляемой  ими  отчетности.  Можно  утверждать,  что основные  средства  в  настоящих  условиях  становятся  для многих

      организаций весьма  существенным объектом аудита.

           На  наш  взгляд,  представляет  интерес  поиск  нетрадиционных подходов к содержанию и технологии аудиторской проверки операций с основными  средствами.  В  традиционных  методиках отражается лишь процесс воспроизводства этих активов в организации.  При этом  вне аудита, как правило, остаются такие важные вопросы, как арендные и  залоговые операции,  обоснованность консервации основных  средств,       реальность  активов,  аналитические  процедуры  и  др.  В качестве главных направлений  нетрадиционного  подхода  к  аудиту  основных средств, по нашему мнению, могут быть рассмотрены:

           1) придание   приоритетной   роли    соблюдению    критериев, предъявляемых   к   системе  бухгалтерского  учета  и  отчетности, оговоренных в положениях  по бухгалтерскому учету;

           2) обязательность  тестирования  системы внутреннего контроля (СВК), которое либо может быть первым этапом аудиторской проверки, либо проводиться на этапе планирования и подготовки аудита;

           3) непременность  применения аналитических процедур  в процессе  аудита;

           4) выделение трех взаимосвязанных  аспектов  аудита  основных  средств - учетного, налогового и управленческого;

           5) дополнение  стандартных аудиторских процедур  специфическими с учетом особенностей  объекта проверки.

     

Оценка сохранности и проверка наличия

основных средств

  

           Выполняя  эту процедуру,  аудитор должен  ответить на следующие вопросы:

           - имеется  ли  приказ  о назначении материально  ответственных  лиц за сохранность  основных средств;

           - заключены  ли договоры о полной индивидуальной материальной      ответственности;

           - организована  ли  материальная  ответственность  в отношении  арендованных основных  средств;

           - установлены  ли в помещениях пожарно-охранные  сигнализации;

           - имеется  ли  приказ  о  назначении  постоянно   действующей      инвентаризационной комиссии;

           - закреплен   ли   в   учетной   политике   план   проведения инвентаризаций  основных средств;

           - проводятся  ли инвентаризации  основных  средств  при  смене материально ответственного лица.

           При  изучении перечисленных тем  аудитор  должен  сформировать мнение  об  организации  сохранности  основных  средств.  Основное внимание  аудитор  уделяет  качеству   проведения   и   оформлению  результатов  инвентаризаций,  для чего проверяет соблюдение сроков подведения    их    итогов,    оценивает    качество    подготовки       инвентаризационных   описей.   Аудитор   должен  изучить  решения, принятые по результатам инвентаризации,  и проверить  правильность отражения этих результатов в учете.

           При  этом  необходимо  убедиться  в  соблюдении  положений  по бухгалтерскому  учету,  регулирующих  порядок  и  сроки проведения инвентаризаций.  В Положении по  ведению  бухгалтерского  учета  и бухгалтерской отчетности   в  Российской  Федерации,  утвержденном Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н,  указано, что порядок      (количество  инвентаризаций  в отчетном году,  даты их проведения, перечень проверяемых имущества и обязательств и  т.д.)  проведения инвентаризации    определяется   руководителем   организации,   за исключением случаев,  когда проведение инвентаризации обязательно.

      Оценивая  достоверность  данных о наличии основных  средств на дату проверки,  аудитор может  использовать,  например,  сверку  описей карточек  инвентарного учета с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. В ходе аудиторской проверки аудитор может наблюдать за процессом   проведения   инвентаризации,   принимать   участие   в проведении контрольного осмотра основных средств, изучать, имеются ли  в  наличии объекты основных средств,  пришедшие в негодность и подлежащие списанию, а также длительно не используемое имущество.

           При  обнаружении   расхождений  между  фактическими  основными средствами  в  наличии  и  учетными  данными  аудитор  анализирует  причины отклонений. Результатом реализации этой процедуры является сличительная   ведомость,   которая    является    доказательством присутствия нарушений, а ее данные служат информационной базой для      осуществления  следующих  процедур.  Например,  анализ  наличия  и состояния  активов рекомендуется проводить на основании уточненных в процессе инвентаризации данных.  По  результатам  инвентаризации аудитор группирует основные средства на собственные,  арендованные и  находящиеся  на  ответственном  хранении.  При   инвентаризации      зданий, сооружений и другой недвижимости аудитор проверяет наличие документов, подтверждающих право собственности, зарегистрированное в установленном порядке в соответствующем учреждении юстиции.  При инвентаризации производится осмотр объектов по местам  хранения  и эксплуатации.  Если  в  ходе  ее  выявлены неучтенные объекты,  то  аудитор должен определить причины, по которым основные средства не     отражены в учете. Предметы, не годные к эксплуатации, отражаются в отдельной инвентаризационной описи.

           Аудитор  должен   убедиться   в  том,  что  все  отраженные  в отчетности  основные средства действительно  существуют и что  права организации  на основные средства не обременены,  основные средства отвечают критериям,  оговоренным в  положениях  по  бухгалтерскому  учету,  оценены  и  отражены в отчетности в соответствии с учетной      политикой,  приобретенные основные средства  отражены  в  учете  и отчетности  в  правильной  оценке  и  в  соответствующем  отчетном периоде.

           Как  показывает  опыт,  типичными  ошибками,  выявляемыми  при оценке  сохранности и проверке наличия  основных средств, являются:

           - неотражение  на забалансовых счетах стоимости арендованного имущества,  что приводит к недостоверному формированию  информации (Справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах);

           - оприходование  основных  средств,  по  которым   необходимо подтверждение  права  собственности,  без  наличия свидетельства о регистрации права собственности;

           - несоблюдение   момента   перехода  права  собственности  от продавца к покупателю,  что приводит  к  недостоверному  отражению основных средств на  балансовых и забалансовых счетах;

           - отсутствие    документов,    характеризующих    техническое состояние основных  средств;

           - необоснованное  списание  недостачи  основных  средств   на расходы организации.

           При  аудите основных средств необходимо:

           - использовать  в  качестве нормативной базы  стандарты аудита "Аудит  оценочных  значений  в  бухгалтерском  учете",  "Проверка прогнозной   финансовой   информации",   "Применимость   допущения непрерывности деятельности", "Аналитические процедуры");

           - учитывать  назначение  и  необходимость  конкретных объектов основных  средств в составе имущественного  комплекса организации, а также   их   роль  в  обеспечении  непрерывности  и  эффективности  производственной и управленческой  деятельности.  При этом  следует анализировать  показатели,  рассчитанные  не  только  по  основным

      средствам в  целом,  но  и  по  их  группам  и  ключевым  объектам (например, коэффициенты  износа, фондоотдачи и т.д.);

           - устанавливать  количественное влияние операций  с  основными средствами  (прежде  всего  крупных)  на  финансовое  состояние  и финансовые результаты организации;

           - учитывать     определенную    ограниченность,    условность информации,  содержащейся  в бухгалтерской  отчетности.  По  данным баланса,  например,  трудно  судить  о реальной рыночной стоимости основных средств,  а по  информации  Приложения  к  бухгалтерскому балансу  (форма  N  5)  о  величине начисленной за год амортизации  можно получить лишь приблизительные оценки степени их изношенности       и  только  в  том  случае,  если  применяется  способ равномерного начисления амортизации.