Аудит правильности отражения в бухгалтерском учете производственных запасов

Фактической себестоимостью производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость производственных запасов, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.

Фактическая себестоимость производственных запасов, в которой они приняты  к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных  законодательством Российской Федерации.[21]

 

 

 

1.2 Законодательные и нормативные акты по аудиту и контролю производственных запасов

 

При учете и аудите производственных запасов необходимо руководствоваться  законодательно-нормативными документами.

Система нормативного регулирования аудиторской деятельности, которыми следует руководствоваться аудиторам при осуществлении проверки достоверности информации учета материалов в бухгалтерской отчетности, а соответственно, и аудируемым лицам при организации этого участка бухгалтерского учета можно подразделить на четыре уровня документов:

1-й уровень: Законодательные акты, указы Президента РФ и постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета и проведения аудита в организации;

2-й уровень: Стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности;

3-й уровень: Методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств;

4-й уровень: Рабочие документы по бухгалтерскому учету самого предприятия (учетная политика организации, рабочий план счетов, график документооборота и т.п.).

Основным нормативным актом 1 уровня является Федеральный закон «О бухгалтерском  учете» от 21.11.96г. №129-ФЗ, ред. От 28.09.2010 N 243-ФЗ. Этот Закон определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность.[22]

Гражданский кодекс РФ. В нем закреплены важнейшие нормы ведения учета в организации (в том числе и учета материалов) – наличие самостоятельного баланса у каждого юридического лица, обязанность утверждения годового отчета, порядок регистрации, реорганизации и ликвидации организации и т.д.;[23]

Налоговый кодекс РФ. Он определяет основы налоговой системы, что влияет на организацию бухгалтерского учета (в том числе и учета материалов) при определении базы для расчета налогов;

· Федеральный  закон "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 N 307- ФЗ принят ГД ФС РФ 24.12.2008, согласно которому аудиторские организации, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица, при проведении аудиторской проверки организации выражают мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности компании и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета материалов законодательству РФ [22]

Нормативные документы 2 уровня - учетные стандарты, которые определяются как свод основных правил, устанавливающий порядок  учета и оценки определенного  объекта или их совокупности. Учетные  стандарты (положения) призваны конкретизировать закон «О бухгалтерском учете».

Особенно  важным является Положение «Учетная политика организации» (ПБУ 1/08), поскольку  в нем изложены основные принципы организации учета. В отношении  материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

- о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);

- о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов;

- о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;

- о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.[23]

Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01 «Учет  материально-производственных запасов» определяет понятие, состав, способы оценки и отражения в бухгалтерской отчетности материально-производственных запасов.[23]

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 9/99) «Доходы  организации» Утверждено приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г. № 32н (в редакции от 27 ноября 2006 г. № 156н) - относит продажу материально-производственных запасов к доходам от обычной деятельности.[23]

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99)"Расходы  организации» Утверждено приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г № 33н (в редакции от 27 ноября 2006 г. № 156н) - В элементе "Материальные затраты" отражается стоимость приобретаемых со стороны сырья и материалов, полуфабрикатов, топлива, покупной энергии, работ и услуг производственного характера. При этом стоимость материальных ресурсов формируется исходя из цен их приобретения, наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.[22]

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету материалов утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 30.10. 1997 г. №71а (в  редакции последующих изменений).

Документы третьего уровня имеют рекомендательный характер, к ним, в частности, относятся:

· Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Утверждены приказом Минфина  РФ от 28.12.01 г. №119-н (в ред. Приказов Минфина РФ от 23.04.2002 N 33н, от 26.03.2007 N 26н, от 25.10.2010 N 132н, от 24.12.2010 N 186н) определяют порядок организации бухгалтерского учета материально-производственных запасов на основе Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01); [23]

· Методические рекомендации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.  Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. №49 (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 142н) устанавливают порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов; [22]

· Методические рекомендации по сбору аудиторских  доказательств достоверности показателей  материально-производственных запасов  в бухгалтерской отчетности, одобренные Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации (протокол №25 от 23.04.2004 г.);[23]

· Порядок  отражения в бухгалтерском учете  товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе (письмо Минфина России от 30 октября 1992 г. № 16-05/4).

· План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н; (в ред. Приказов Минфина РФ от 18.09.2006 N 115н, от 08.11.2010 N 142н)

К документам четвертого уровня относятся методики аудиторской деятельности, регламентирующие порядок осуществления аудиторами проверок применительно с конкретными отраслями, по отдельным вопросам налогообложения, финансов и по специальным аудиторским заданиям. Такие как:

– внутрифирменные правила (стандарты);

– рабочий план счетов бухгалтерского учета;

– должностные инструкции;

– инструкции по проведению инвентаризации и т.д.

Приведенный выше перечень документов, регламентирующих учет материалов и  его аудиторскую проверку в Российской Федерации, основан на их юридической значимости для формирования системы бухгалтерского учета и его аудита.

 

3.  Методологические особенности проведения аудита

 

На большинстве предприятий  операции с производственными запасами осуществляются систематически и отличаются разнообразием. 

Цель аудиторской проверки учета  производственных запасов состоит в подтверждении достоверности данных по наличию и движению товарно-материальных ценностей, в установлении правильности оформления операций по производственным запасам в соответствии с действующими нормативными актами Российской Федерации.[4]

В процессе проверки операций с  производственными запасами аудиторы решают следующие задачи:

- изучение состава производственных запасов, ознакомление с условиями их хранения;

- подтверждение первичной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета производственных запасов;

- подтверждение правильности оценки запасов и отражения операций по их поступлению и использованию (реализации) в учете;

- проведение инвентаризаций материально-производственных запасов.[5]

В процессе проверки операций с материальными  запасами используются следующие источники  информации: договоры поставки, приходные  ордера (ф. № М-4), накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, книга покупок, номенклатура-ценник, доверенности (ф. №№ М-2, М-2а), акты о приемке материалов (ф. № М-7), лимитно-заборные карты (ф. № М-8), требования-накладные (ф. №М-11), накладные на отпуск материалов на сторону (ф. М-15), карточки учета материалов (ф. № М-17), акты об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (ф. № М-35), инвентаризационные ведомости товарно-материальных ценностей (ф. № ИНВ-3), сличительные ведомости результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (ф. № ИНВ-19) , ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией (ф. № ИНВ-26). [4]

Общие данные по учету материальных ценностей и производственных запасов  проверяются по статьям раздела II «Оборотные активы» актива баланса (ф. 1) и по таким бухгалтерским регистрам, как Главная книга, журналы-ордера №№ 6, 10, 10/1, вспомогательная ведомость №10 при мемориально-ордерной форме учета или соответствующие машинограммы, полученные на персональных компьютерах.

Чтобы оценить уровень рисков, аудитор проверяет эффективность системы внутреннего контроля за организацией учета по данному разделу на предприятии, в частности:

-          наличие должным образом организованного места хранения производственных запасов (как оно защищено от доступа посторонних лиц; имеются ли охрана и пожарная сигнализация; существует ли контроль выдачи и вывоза ценностей);

-          проведение инвентаризации материальных ценностей (обязательной, плановой, внезапной), оформление ее результатов соответствующими документами;

-          установление круга лиц, отвечающих за сохранность, приемку и отпуск производственных запасов; заключение с данными людьми договоров о материальной ответственности;

-          соблюдение порядка оформления первичных документов, в том числе применение унифицированных форм первичной документации, составление приходных и расходных документов на каждую операцию в день ее совершения, заполнение всех обязательных реквизитов;

-          своевременное и полное отражение операций с производственными запасами в регистрах бухгалтерского учета, проведение проверки полноты оприходования материалов, применения системы нормирования расхода материалов;

-          раскрытие принципов учета материалов с помощью положений учетной политики, способы ведения учета операций, связанных с движением производственных запасов, используемые счета, методы оценки и др., применение учетной политики последовательно от периода к периоду;

-          проведение регулярной сверки данных ведомостей, журналов-ордеров с Главной книгой (если учет не автоматизирован);

-          осуществление оприходования материалов, полученных от ликвидации основных средств, определение стоимости указанных материалов по рыночным ценам;

-          наличие нетипичных операций с производственными запасами.[17]

Весь объем аудиторских процедур проверки, по существу, можно условно  разделить на несколько групп:

- аудит наличия и сохранности производственных запасов;

- аудит движения производственных  запасов;

- проверка правильности налогообложения производственных запасов.

В ходе проверки наличия и сохранности  производственных запасов аудитор осуществляет ряд процедур:

1)      проверяет отсутствие искажений в начальном сальдо по производственным запасам, правильность перенесения остатков по счетам учета из предыдущего периода на начало анализируемого;

2)      сопоставляет данные финансовой отчетности и бухгалтерского учета;

3)      анализирует правильность синтетического и аналитического учета производственных запасов;

4)      удостоверивается, что к исполнению принимаются лишь надлежащим образом оформленные документы;

5)      проверяет установление порядка нормирования производственных запасов, соблюдение норм, выявляет отклонения и меры, принимаемые для их ликвидации;

6)      проверяет своевременное и полное отражение операций в регистрах бухгалтерского учета, проведение периодической сверки синтетического учета с данными карточек складского учета;

7)      устанавливает правильность определения и списания стоимости израсходованных производственных на себестоимость;

8)      анализирует организацию контроля за закупками, сам процесс закупок: наличие договора, оплату счетов, накладных, счетов-фактур, оприходование производственных запасов в регистрах бухгалтерского учета;

9)      проверяет сроки и периодичность проведения инвентаризации в соответствии с требованиями законодательства, правильность оформления материалов инвентаризации и отражения ее результатов в учете.[18]

При проверке движения производственных запасов аудитор детально изучает: