Аудит расчетов по налогам и сборам

Если договором была предусмотрена  поэтапная сдача работ, то выручка  от реализации СМР признавалась в составе доходов по мере подписания актов приемки работ по соответствующему этапу.

При определении размера выручки  для целей налогообложения в  нее включалась вся договорная стоимость  работ, включая стоимость работ, выполненных субподрядчиками.

ООО «Высота» приняла в учетной  политике для целей бухгалтерского и налогового учета один и тот  же метод начисления амортизации (исходя из Классификации основных средств). Однако это касается только основных средств, приобретенных после 1 января 2003 г., поскольку в отношении имущества, приобретенного до указанной даты, для целей бухгалтерского учета продолжает действовать «старый» порядок начисления амортизации.

При этом амортизация по объектам основных средств, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 2003 г., для целей бухгалтерского учета продолжает начисляться исходя из срока полезного использования, определенного при постановке объекта на учет, и выбранного организацией для группы однородных объектов способа начисления амортизации.

Т.к. ООО «Высота» использует метод начисления, то амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным ст.ст.259 и 322 НК РФ.

Сумма амортизации для целей  налогообложения определялась ежемесячно исходя из первоначальной стоимости объектов основных средств (при применении линейного метода) и установленных налогоплательщиком сроков их полезного использования (п.п.4, 5 ст.259 НК РФ).

Общий порядок начисления амортизации  предполагает, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества:

• начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию;
• прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Как упоминалось выше, согласно п.1 ст.259 НК РФ для целей налогового учета налогоплательщики могут  выбрать для расчета сумм амортизации один из двух методов - линейный или нелинейный. Рассмотрим подробнее сущность каждого метода.

Линейный  метод представляет собой равномерное  списание стоимости амортизируемого  имущества в течение срока  его полезного использования, установленного налогоплательщиком с учетом Классификации основных средств.

При использовании налогоплательщиком линейного метода начисления амортизации (по основным средствам, приобретенным после 1 января 2003 г.) сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования по формуле:

К = (1 : n) х 100%,

где К - норма амортизации (%) к первоначальной стоимости;

n - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.

Данные  налогоплательщика о применяемом  методе начисления амортизации и  суммы начисленной амортизации  следует отразить с соответствующем  налоговом регистре (например, в  «Регистре - расчете амортизационных отчислений основных средств»).

Рассмотрим  на конкретном примере, как рассчитывалась сумма амортизационных отчислений при применении линейного метода.

В январе 2003 г. организацией приобретен и введен в эксплуатацию объект основных средств стоимостью 240 000 руб. (без учета НДС), который предназначен для использования в предпринимательской деятельности организации (т.е. для извлечения дохода). В соответствии с Классификацией основных средств указанное имущество относится к пятой амортизационной группе. Срок полезного использования основного средства установлен организацией в 10 лет (120 мес.). Основное средство предполагается использовать непосредственно при выполнении работ.

Расчет суммы ежемесячных амортизационных  отчислений по объекту основных средств:

1. Срок полезного использования объекта основных средств: 120 мес.
2. Ежемесячная норма амортизации: (1 : 120 мес.) х 100% = 0,83%.
3. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемых при налогообложении прибыли: 240 000 руб. х 0,83% : 100% = 1992 руб.

Ежемесячно, начиная с февраля 2003 г., в состав расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, была отнесена сумма начисленной амортизации по приобретенному объекту основных средств в размере 1992 руб.

За 2003 г. сумма начисленной амортизации по указанному объекту составила 21 912 руб. (1992 руб. х 11 мес.).

Все расчеты выполнены соответствующим  образом, в соответствии с законодательством РФ.

При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль имелось в  виду, что в случае, когда основное средство напрямую участвует в процессе изготовления готовой продукции, суммы  начисленной амортизации относились к прямым расходам текущего периода. Указанные суммы отражались в налоговой декларации вместе с другими прямыми расходами текущего периода, рассчитанными исходя из общей суммы прямых расходов текущего периода за минусом прямых расходов.

Сумма прямых расходов налогоплательщика, производство которых связано с выполнением работ, относящихся к расходам текущего налогового периода (в соответствии со специальным расчетом) заносилось в налоговую декларацию по стр. 010 Приложения № 2 к Листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией».

Одновременно налогоплательщиком должен заполняться раздел «Амортизируемое  имущество по группам» в Приложении № 3 к Листу 02 «Отдельные виды расходов, связанные с производством и  реализацией». В этом разделе должна отражаться первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств и сумма начисленной по ним амортизации.

Данное Приложение не заполнялось  главным бухгалтером ООО «Высота», что свидетельствует либо о пренебрежительном  отношении учетного работника  к  налоговому учету, либо о незнании методики заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль.

В ряде случаев ООО «Высота» к  основной норме амортизационных  отчислений применяются специальные  повышающие коэффициенты, определенные налоговым законодательством.

Повышающие коэффициенты к основной норме амортизации предусмотрены в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, причем налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. В целях исчисления налога на прибыль под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Повышающие коэффициенты применяются  в ООО «Высота» обоснованно, в соответствии с нормами законодательства РФ.

Порядок расчета амортизации по основным средствам, приобретенным до 1 января 2003 г. определяется исходя из оставшегося срока полезного использования объектов основных средств и их остаточной стоимости. Причем начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости указанного имущества вне зависимости от выбранного налогоплательщиком метода начисления амортизации по имуществу, введенному в эксплуатацию до вступления в силу гл.25 НК РФ.

Следовательно, сумма начисленной  за один месяц амортизации по таким  основным средствам определяется как  произведение остаточной стоимости, определенной по состоянию на 1 января 2003 г., и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), установленной налогоплательщиком для указанного имущества.

Рассмотрим конкретную ситуацию.

По состоянию на 1 января 2003 г. на балансе организации числится объект основных средств, восстановительная стоимость которого составляет 600 000 руб. Этот объект находился в эксплуатации 8 лет (96 мес.), и амортизационные отчисления, начисленные за время эксплуатации, составили 552 000 руб. Переоценка данного объекта не производилась. Согласно Классификации основных средств указанное имущество относится к пятой амортизационной группе, в которую входит имущество со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет (от 85 до 120 мес.). Организацией установлен срок полезного использования 120 мес.

Расчет суммы ежемесячных амортизационных  отчислений по объекту основных средств, приобретенному до 1 января 2003 г.

1. Расчет оставшегося срока полезного  использования:

• фактический срок использования объекта основных средств: 96 мес.;
• срок полезного использования объекта основных средств, установленный организацией исходя из Классификации основных средств: 120 мес.;
• оставшийся срок полезного использования: 24 мес. (120 мес. - 96 мес.).

2. Расчет остаточной стоимости  объекта основных средств (по  данным бухгалтерского баланса):

• восстановительная стоимость: 600 000 руб.;
• сумма начисленной амортизации: 552 000 руб.;
• остаточная стоимость: 48 000 руб. (600 000 руб. - 552 000 руб.).

3. Расчет нормы ежемесячной амортизации: 

(1 : 24 мес.) х 100% = 4,17%.

4. Сумма ежемесячных амортизационных  отчислений, учитываемых при налогообложении прибыли:

48 000 руб. х 4,17% : 100% = 2001,6 руб.

5. Годовая сумма амортизационных  отчислений, учитываемых при налогообложении  прибыли:

48 000 руб. х 4,17% : 100% х 12 мес. = 24 019 руб.

Заполнение налоговой декларации в отношении основных средств, приобретенных до 1 января 2002 г., производится в том же порядке, что и в рассмотренных выше ситуациях: по соответствующей строке Приложения № 2 к Листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией» (в зависимости от того, каким видом деятельности занимается организация, и от того, используются ли основные средства непосредственно при осуществлении вида деятельности).

В разделе «Амортизируемое имущество  по группам» Приложения № 3 к Листу 02 «Отдельные виды расходов, связанные  с производством и реализацией» должны указываться данные по амортизируемому имуществу. При этом по графе 3 должна указываться первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств, а в графе 5 проставляется сумма амортизации, определяемая как сумма следующих показателей:

• амортизация, начисленная до 1 января 2003 г., отраженная в бухгалтерском учете (для основных средств, переданных в эксплуатацию до указанной даты);
• сумма начисленной амортизации за период после 1 января 2003 г.

В процессе проверки расчетов по начислению заработной платы определяют основные категории работающих, виды начисления и порядок их оформления. Подтверждение достоверности произведенных начислений осуществляется выборочно. В объем выборки включаются различные категории работающих или уволенных (руководители, специалисты, рабочие, служащие и др.), разные временные периоды (обычно один месяц квартала) и основные виды начислений (удельный вес в структуре начисленной заработной платы должен превышать 5%). Т.к. учетная информация обрабатывается вручную, то аудитор по данным книги начислений или по данным расчетных ведомостей  подтверждает достоверность произведенных расчетов и используемых в расчетах показателей. При этом изучаются первичные документы, которые являются основанием для начисления заработной платы. Особое внимание обращается на правильность их заполнения, соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы.

При проверке первичных документов устанавливается наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, неоговоренных исправлений. Анализируя наряды на сдельную работу по датам их выдачи, сопоставляя фамилии рабочих в нарядах и табелях учета рабочего времени с данными учета личного состава, определяется, нет ли случаев включения в них вымышленных лиц, повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам. Методом арифметического контроля определяются неточности в подсчетах в первичных документах или расчетных ведомостях.

Первичными документами по учету  труда работников при повременной  оплате труда, применяемой в ООО  «Высота» являются табели.

Для правильного начисления оплаты труда рабочим большое значение имеет учет отступлений от нормальных условия труда, которые оплачиваются дополнительно к действующим расценкам на сдельную работу. Доплаты оформляют следующими документами:

• дополнительные операции, не предусмотренные технологией производства, - нарядом на сдельную работу, который содержит отличительный знак (яркая черта по диагонали);
• отклонения от нормальных условий работы – листком на доплату, который выписывают на бригаду или отдельного рабочего. В нем указывают номер основного документа (наряда, ведомости и др.), к которому производится доплата, содержание дополнительной операции, причину и виновника доплат и расценку.

Таким образом, проверяется наличие  вышеуказанных документов и производится аудит доплат, размеры и условия  выплаты которых ООО «Высота» устанавливает самостоятельно и  фиксирует их в коллективном договоре. При этом размеры доплат не могут быть ниже установленных законодательством.

Далее переходим к проверке пособий  по временной нетрудоспособности. Эти  пособия выплачивают рабочим  и служащим за счет отчислений на социальное страхование. Основанием для выплаты пособий являются больничные листки, выдаваемые лечебными учреждениями.

В заключение проверяют правильность составления бухгалтерских записей. Как известно, синтетический учет по начислению заработной платы ведется  по к-ту сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Поэтому при начислении заработной платы и других выплат сначала необходимо определить их источники, а затем проверить бухгалтерские записи. Выделяют несколько источников:

За счет отнесения зарплаты на себестоимость продукции или реализации товаров, работ, услуг: Д-т 20 «Основное производство» (оплата труда производственных рабочих), Д-т 23 «Вспомогательные производства» (оплата труда рабочим вспомогательных производств), Д-т 26 «Общехозяйственные расходы» (оплата труда управленческого персонала) - К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».