Аудит выполнения договорных обязательств по поставкам и операций продаже готовой продукции

Уровень товарности — это  отношение реализованной продукции  к валовой, выраженное в процентах.

Уровень товарности сельскохозяйственного  производства по категориям хозяйств существенно различается. Наиболее высок он в сельскохозяйственных предприятиях, самый низкий — в  домашних хозяйствах. Это естественно, поскольку сельхозпредприятия производят продукцию в основном для продажи, а домашние хозяйства — для  удовлетворения потребностей семьи  в продуктах питания. Вместе с  тем за последние годы уровень  товарности производства на сельскохозяйственных предприятиях также снизился.

К основным направлениям роста  уровня товарности сельскохозяйственного  и перерабатывающего производств  относятся [5]:

• увеличение выпуска валовой продукции за счет повышения урожайности сельскохозяйственных культур и продуктивности скота, повышения выхода конечной продукции из сырья (сахара, подсолнечного масла, сока и т.д.).
• улучшение качества семян и кормов, экономное их расходование;
• сокращение потерь продукции и сырья в процессе производства, хранения, транспортировки;
• повышение качества продукции;

организация эффективной  маркетинговой службы на предприятиях АПК.

Реализованная продукция - это  отгруженная заказчику, принятая им и оплаченная продукция предприятия, денежные средства за которую поступили  на расчетный счет поставщика. [16, с.64]

Объем реализации продукции  определяется или по отгрузке продукции  покупателям, или по оплате (выручке). Может выражаться в сопоставимых, плановых и действующих ценах. В  условиях рыночной экономики этот показатель приобретает первостепенное значение. Реализация продукции является связующим  звеном между производством и  потребителем. От того, как продается продукция, какой спрос на нее на рынке, зависит и объем ее производства.

1.2 Задачи и   методологические  приемы аудита  договорных обязательств  по поставкам  и операций по продаже продукции

Главные задачи аудита выпуска  готовой продукции могут быть сформированы следующим образом:

• достоверное исчисление фактической себестоимости, единицы отдельных видов продукции, работ, услуг;
• контроль за выполнением плановых заданий по себестоимости, соблюдением расходных норм и нормативов затрат;
• определение рентабельности продукции и факторов, обусловивших её уровень;
• оценка эффективности работы хозяйственного расчёта производств, цехов, участков при сравнении затрат (себестоимость) и результатов (продукции);
• обеспечение поступления информации для анализа резервов снижения себестоимости.

К основным направления аудиторской  проверки  выпуска и продажи  готовой продукции относятся  следующие.

1.  Соответствие оценки  готовой продукции методу оценки, установленному учетной политикой  организации.

2. Соответствие оценки  отгруженной продукции методу  оценки, установленному учетной  политикой организации.

3. Правильность расчета  и отражение в учете отклонений  фактической производственной себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам (при учете готовой продукции по учетным ценам).

4. Правильность  отражения  на балансе организации продукции,  выработанной ею из давальческого сырья.

5.   Полнота отражения  в учете выпущенной продукции.

6. Полнота  отражения  в учете отгруженной и реализованной продукции.

7. Наличие или  отсутствие  налаженного аналитического учета  готовой продукции по местам хранения и отдельным видам готовой продукции.

8.   Наличие или   отсутствие проведения инвентаризаций  готовой продукции.

9. Правильность  отражения  в учете морально устаревшей, испорченной при хранении готовой продукции.

10. Правильность представления  деятельности, связанной с изготовлением продукции из давальческого сырья у давальца-заказчика, как торговой деятельности.

11. Отражение в бухгалтерском  учете различных товарно-материальных ценностей как готовой продукции.

Рассмотрим все направления  более подробно.

Оценка готовой продукции  не соответствует методу оценки, установленному учетной политикой организации. Организации могут вести учет выпуска продукции:

• без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

• с использованием счета 40.

Если организация не использует счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», тогда на счета 43 «Готовая продукция» учет выпуска продукции отражается по фактической себестоимости.

Когда организация использует счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», то на счете 43 «Готовая продукция» продукция отражается по нормативной или плановой производственной себестоимости, а отклонение ее от фактической производственной себестоимости списывается со счета 40 в дебет счета 90-2.

Необходимым условием использования  счета 40 является применение на предприятии показателей нормативной или плановой себестоимости, что достигается обычно при нормативном методе учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Вариант учета выхода готовой  продукции с использованием счета 40 не целесообразен, если отклонения фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой оказываются значительными, а продукция реализуется неритмично. Задержки с реализацией продукции могут привести к убыточности организации, поскольку отклонения со счета 40 сразу списываются на счет 90-2, который ежемесячно закрывается корреспонденцией со счетом 99 «Прибыли и убытки». Если такие факты имеют место, аудитору следует указать руководству предприятия на неэффективность применяемого учетного решения.

Готовая продукция списывается  в порядке реализации со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90-2 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж», только если она отгружена или сдана покупателю на месте и расчетные документы за нее предъявлены этим покупателям (заказчикам).

Когда договором поставки обусловлен момент перехода права владения, использования и распоряжения отгруженной  продукцией и риска ее случайной  гибели от предприятия к покупателю (заказчику) не в момент отгрузки или сдачи покупателю на месте (например, при экспорте продукции), то до такого момента эта продукция учитывается на счете 45 «Товары отгруженные». При фактической отгрузке ее производится запись по кредиту счета 43 «Готовая продукция» и дебету счета 45 «Товары отгруженные».

Готовая продукция, переданная другим предприятиям для реализации на комиссионных и иных подобных началах, также списывается со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 45 «Товары отгруженные».

Оценка отгруженной продукции  не соответствует методу оценки, установленному учетной политикой организации. Товары отгруженные учитываются на счете 45 «Товары отгруженные» по фактической производственной или нормативной (плановой) себестоимости. Записи по дебету счета 45 «Товары отгруженные» в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 41 «Товары» могут производиться только в соответствии с оформленными документами (накладными, приемо-сдаточными актами и др.) по отгрузке готовых изделий (товаров) или передаче их для реализации на комиссионных и иных подобных началах.

Суммы списываются с кредита  счета 45 «Товары отгруженные» в дебет  счета 90-2 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» только при предъявлении покупателям (заказчикам) расчетных документов за отгруженную продукцию либо поступлении извещения комиссионера о реализации переданных ему изделий

Если предприятие отражает реализацию продукции (товаров, работ, услуг) по мере оплаты покупателем (заказчиком) расчетных документов, то счет 45 «Товары отгруженные» используется для обобщения информации о наличии и движении всей отгруженной продукции (товаров), выполненных и сданных работ (услуг). При этом суммы, принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные», списываются в дебет счета 90-2 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» при оплате расчетных документов покупателем (заказчиком).

В целях соблюдения единой методологии бухгалтерского учета  на предприятии должен использоваться единый метод определения следующей  цепочки: «фактическая себестоимость  незавершенного производства — фактическая  себестоимость готовой продукции  — фактическая себестоимость  отгруженной и реализованной  продукции».

Соответствие методов  оценки всех составных частей цепочки  должно быть проанализировано аудитором на этапе экспертизы учетной политики.

Неправильный расчет и  отражение в учете отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам (при учете готовой продукции по учетным ценам). При учете готовой продукции на синтетическом счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости в аналитическом учете движение ее отдельных наименований возможно отражать по учетным ценам (плановой себестоимости, отпускным ценам и т.п.) с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам. Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются предприятием исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий.

При списании со счета 43 готовой  продукции, относящаяся к этой продукции  сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по ценам, принятым в аналитическом учете, определяется по проценту, исчисленному исходя из отношения отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам. Сумма отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящаяся к отгруженной и реализованной продукции, отражается по кредиту счета 43 и дебету соответствующих счетов дополнительной или сторнировочной записью в зависимости от того, перерасход или экономию они представляют.

Отражение в учете как  собственной готовой продукции, выработанной из давальческого сырья. Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении, в соответствии с условиями договора принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.

На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Приказом Минфина РФ № 94н от 31 октября 2000 г., предприятия, принимающие сырье в переработку, отражают их на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» по ценам, предусмотренным в договорах. Учет затрат по переработке или доработке сырья и материалов ведется на счетах учета затрат на производство, отражающих связанные с этим затраты (за исключением стоимости сырья и материалов заказчика).

Таким образом, отдавая сырье  в переработку, право собственности на него сохраняет владелец (ст. 220 ГК РФ), так же как и право дальнейшей реализации изготовленной из него продукции, если иное не предусмотрено договором. Следовательно, затраты по изготовлению продукции предприятия-изготовителя представляют собой услуги, оказанные стороннему потребителю, и отражаются на счетах учета затрат с последующим списанием их на себестоимость реализованных услуг без отражения по счету 43 «Готовая продукция».

Неполное отражение в  учете выпушенной продукции. По строке «Готовая продукция» в бухгалтерской отчетности показывается фактическая производственная себестоимость остатка законченных производством изделий, прошедших испытания и приемку, укомплектованных всеми частями согласно условиям договоров с заказчиками и соответствующим техническим условиям и стандартам. Продукция, не отвечающая указанным требованиям, и несданные работы считаются незаконченными и показываются в составе незавершенного производства. Если продукция предприятия отвечает всем указанным требованиям, то она должна быть отражена в учете как готовая продукция. Для выявления фактов учета фактически готовой продукции в составе незавершенного производства знаний аудитора, как правило, бывает недостаточно. В таких случаях требуется привлечение эксперта.

При использовании для  учета затрат на производство счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»  готовая продукция отражается по данной статье по нормативной (плановой) себестоимости.

Несвоевременное отражение  в учете отгруженной и реализованной продукции. При отражении в учете отгруженной и реализованной продукции возможны два варианта ошибки:

• отражение в учете  продукции как реализованной, в  то время как в соответствии с  договором она еще не может  быть признана реализованной, а должна быть отражена в учете и отчетности как отгруженная;

• отражение в учете  продукции как отгруженной, в  то время как в соответствии с  договором она уже реализована, т.е. момент перехода права собственности  от продавца к покупателю уже состоялся.

Отсутствие налаженного  аналитического учета готовой продукции по местам хранения и отдельным видам готовой продукции. Для хранения готовой продукции на предприятии должны быть организованы отдельные складские помещения. Хранить готовую продукцию в тех же помещениях, что и материальные ценности, используемые для ее производства, нельзя.

Если на предприятии имеется  несколько складов готовой продукции, на первичных документах и документах аналитического учета должно быть указано место хранения, например, номер или код склада.

Отсутствие проведения инвентаризаций готовой продукции. При инвентаризации готовая продукция заносится в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).

Инвентаризация готовой  продукции, как правило, проводится в порядке расположения ценностей  в данном помещении. При хранении готовой продукции в разных изолированных помещениях у одного материально-ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход в помещение не допускается (например, опломбировывается), и комиссия переходит для работы в следующее помещение.