Бухгалтерский учет операций по исчислению и учету налогов и сборов

     - налоговая база;

     - налоговый период;

     - налоговая ставка;

     - порядок исчисления налога;

     - порядок и сроки уплаты налога.

     Операции  по начислению и уплате налогов в бюджет, как и все факты хозяйственной деятельности предприятия, подлежат отражению в бухгалтерском учете на счетах учета. Начисленные налоги и сборы могут:

     - включаться в себестоимость материалов, товаров, продукции (работ, услуг) и капитальных вложений  - например, страховые взносы во внебюджетные фонды;

     - относиться на счета по учету продаж и прочих доходов и расходов - например, налог на добавленную стоимость, налог на имущество организаций, транспортный налог;

     - относиться на счет учета прибылей и убытков - например, налог на прибыль;

     - удерживаться из доходов физических лиц - работников организации и учредителей - например, налог на доходы физических лиц.

     Учитывая  многообразие налогов и сборов, установленных  налоговым законодательством Российской Федерации, а так же различный порядок отражения исчисленных сумм налогов на счетах бухгалтерского учета, необходимо детально ознакомиться с каждым видом налогов и сборов. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     

3. Бухгалтерский учет расчетов с бюджетом

 

     Планом  счетов бухгалтерского учета для  отражения сумм начисленных налогов предусмотрен счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», который предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации.

     При осуществлении расчетов с бюджетом, в зависимости от видов уплачиваемых организацией налогов и сборов, на счете 68 открываются субсчета для  отражения на каждом из них отдельного вида налога или сбора. Предприятие в праве самостоятельно установить какой субсчет будет использоваться для конкретного налога, но данное положение необходимо закрепить в приложении к учетной политике для целей бухгалтерского учета. Например, может быть использован следующий перечень субсчетов, открытых к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам»:

     68-1 – Налог на доходы физических  лиц;

     68-2 – Налог на добавленную стоимость;

     68-3 – Акцизы

     68-4 – Налог на прибыль

     68-5 – Налог на имущество

     68-6 – Транспортный налог и т.д.

     При начислении сумм налогов к уплате в бюджет по итогам прошедших отчетных периодов делается запись на счетах учета:

     Дебет счетов отнесения сумм начисленных  налогов Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет  «Вид налога».

     Соответственно при перечислении сумм налогов и сборов с бюджеты разных уровней делается запись на счетах учета:

     Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»  субсчет «Вид налога» Кредит 51 «Расчетные счета».

     Как было уже отмечено ранее, различные  виды налогов и сборов могут быть начислены за счет разных источников.

     Итак  рассмотрим порядок отражения операций на счетах бухгалтерского учета некоторых основных видов налог и сборов, которые чаще всего обязаны исчислять и уплачивать организации и предприятия, осуществляющие предпринимательскую деятельность.

     Косвенные налоги, такие как налог на добавленную  стоимость и акцизы входят в стоимость  реализуемых товаров (работ, услуг), и соответственно их начисление при реализации осуществляется следующими записями на счетах учета:

       - при реализации товаров (работ, услуг) по основному виду деятельности: Дебет 90 «Продажи» субсчет «Налог на добавленную стоимость» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Налог на добавленную стоимость»;

     - при реализации прочего имущества,  оказании прочих услуг, по деятельности не являющейся основной для хозяйствующего субъекта, начисление налога на добавленную стоимость осуществляется: Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Налог на добавленную стоимость».

     Необходимо  отметить, что хозяйственная жизнь  предприятий многообразна, поэтому  законодательством предусмотрено  множество ситуаций, когда необходимо отражать операции по начислению  налога на добавленную стоимость на счетах учета.

     В частности, Налоговым Кодексом Российской Федерации предусмотрено, что при получении авансов в счет предстоящих поставок, предприятие - плательщик налога – должно исчислить сумму налога  к уплате в бюджет по ставкам 10/100 или же 18/118. Данная хозяйственная операция отражается на счетах учета следующей записью:

     Дебет 76 «Расчеты с прочими дебеторами и кредиторами» субсчет «Налог на добавленную стоимость с авансов  полученных» Кредит 68 «Расчеты по налогам  и сборам» субсчет «Налог на добавленную  стоимость».

     В последующем, при реализации товаров (работ, услуг), оплаченных авансом, бухгалтеру необходимо восстановить суммы ранее  начисленного налога и сделать это  с помощью обратной проводки:

     Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»  субсчет «Налог на добавленную стоимость» Кредит 76 «Расчеты с прочими дебеторами и кредиторами» субсчет «Налог на добавленную стоимость с авансов полученных».

     Но  законодательством предусмотрено  не только начисление налога на добавленную  стоимость к уплате в бюджет, но и так же принятие сумм налога к возмещению из бюджета. В частности, при приобретении материальных ценностей, работ и услуг, организация в праве принять к вычету суммы налога, уплаченного в составе приобретаемых ценностей. Данные операции, при соблюдении норм и требований Налогового Кодекса Российской Федерации отражаются на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

     Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с прочими дебеторами и кредиторами»);

     Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»  субсчет «Налог на добавленную стоимость» Кредит 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

     В случаях когда предприятие не является плательщиком налога на добавленную  стоимость, в частности, оно может быть освобождено от этой обязанности по статье 145 Налогового Кодекса Российской Федерации, суммы налога учитываются в стоимости приобретаемых ценностей, а не выделяться отдельной проводкой на счет 19.

     Конечно же, порядок отражения всех хозяйственных операции по налогу на добавленную стоимость не прост ввиду сложности этого налога, но существует еще более непростой для бухгалтерского учета налог – это налог на прибыль организаций. Для более качественного его понимания рассмотрим его подробнее. 

     Согласно  Плана счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его  применению, утвержденные приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 31.10.2000 г. №94н для операций, связанных с исчислением расчетов по налогу на прибыль организаций, предусмотрены следующие бухгалтерские счета:

     - счет 09 «Отложенные налоговые активы»  - предназначен для обобщения  информации о наличии и движении  отложенных налоговых активов, которые к бухгалтерскому учету в размере величины, определяемой как произведение вычитаемых разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату;

     - счет 77 «Отложенные налоговые обязательства» - предназначен для обобщения  информации о наличии и движении отложенных налоговых обязательств, которые принимаются к бухгалтерскому учету в размере величины, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действовавшую на отчетную дату;

     - счет 99 «Прибыли и убытки» - предназначен  для обобщения информации о  формировании конечного финансового  результата деятельности организации в отчетном году, а так же суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли.

     Порядок расчета налога на прибыль регулируется нормами главы 25 Налогового Кодекса  Российской Федерации. В бухгалтерском  учете расчеты по налогу на прибыль отражаются согласно требованиям Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02. Итоговый результат применения норм бухгалтерского и налогового законодательства – будет являться совпадение суммы налога, показанного в учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

     Пунктом 2 Положения по бухгалтерскому учету  ПБУ 18/02 предусмотрена норма, которая существенно облегчает процесс бухгалтерского учета субъектам малого предпринимательства и не коммерческим организациям и позволяет им сделать выбор - применять или нет данное Положение.

     Предприятия, относящиеся к субъектам малого предпринимательства, закрепившие в положении об учетной политике норму о том, что они не будут в процессе учета использовать требования ПБУ 18/02, операцию по начислению налога на прибыль отражают следующей записью на счетах учета:

     Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет  «Налог на прибыль».

     Данная  операция отражается в зависимости  от того, как в налоговом учете  осуществляется отчетность по налогу на прибыль. Обычно большинство предприятий осуществляет расчет по авансовым платежам по налогу на прибыль поквартально, и соответственно в бухгалтерском учете начисление сумм налога на прибыль начисляется в конце отчетных периодов, которыми являются первый квартал, первое полугодие, девять месяцев и год.

     Остальные организации, вынужденные в силу своих размеров, или добровольно  выбравшие применение ПБУ 18/02, обязаны  вести учет хозяйственных операций с учетом норм, содержащихся в данном положении. И тут перед бухгалтерами встает непростой вопрос о сближении бухгалтерского и налогового учета. Ведь чем ближе эти два вида учета, тем менее трудоемким становится бухгалтерский учет. Конечно же, тут возникает масса вопросов, требующих детального разбора – как организовать и сблизить эти два учета, как рациональней сделать рабочий процесс, как наиболее выгодно для предприятия воспользоваться вариантами учета, предлагаемых законодательством,  тех или иных операций,

     Чтобы добиться совпадения суммы налога на прибыль, начисленного по данным бухгалтерского и налогового учета, введены отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства. Первые учитываются на счете 09 «Отложенные налоговые активы», для отражения вторых предназначен счет 77 «Отложенные налоговые обязательства».

     Величина  отложенного налогового актива определяется путем умножения возникшей в отчетном периоде вычитаемой разницы на ставку налога на прибыль. Отложенный налоговый актив увеличивает величину условного расхода или дохода отчетного периода и отражается проводкой

       Дебет 09  «Отложенные налоговые  активы» Кредит 68 «Расчеты по  налогам и сборам» субсчет  «Налог на прибыль».

     Соответственно, по кредиту счета 09 «Отложенные налоговые  активы» отражается уменьшение или  полное погашение отложенных налоговых активов, то есть, производится обратная запись. Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается проводкой

     Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 09 «Отложенные  налоговые активы» 

     Аналитический учет отложенных налоговых активов ведется по видам активов или обязательств, в оценке которых возникла временная разница.

     Отложенное  налоговое обязательство представляет собой величину, которая определяется как произведение налогооблагаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, и ставки налога на прибыль. Отложенный налог, уменьшающий величину условного расхода или дохода отчетного периода, отражается проводкой

     Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»  субсчет «Налог на прибыль» Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства».

     При этом обратная запись используется для  уменьшения или полного погашения отложенного налогового обязательства в счет начислений налога на прибыль отчетного периода. Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается следующей записью на счетах учета