Использование работы эксперта. Назначение эксперта, оформление и использование в аудите результатов его работы

Достаточно информативными могут оказаться устные опросы аудитора персонала клиента обо всех изменениях в структуре руководства и  в системах бухгалтерского учета  и внутреннего контроля, содержание и результаты которых фиксируются  в рабочих документах.

 

Планирование, будучи начальным  этапом проведения аудита в соответствии с Федеральными стандартами аудита № 3 «Планирование аудита», предусматривает подготовку общего плана и программы аудита. В общем плане указывают виды работ и сроки проведения аудита, в программе – виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, период их проведения, исполнителей, рабочие документы. Содержание общего плана и программа аудита будут зависеть от конкретных особенностей проверяемого предприятия. В процессе проверки аудитор должен установить:

реальность наличия и  существования МПЗ (путем участия  в инвентаризации либо оценке ее результатов);

все ли операции с МПЗ, которые  должны быть отражены на счетах учета, действительно в них представлены (документальная проверка);

считается ли организация  собственником всех МПЗ, т. е. имеются ли на них имущественные права, а суммы, отраженные как задолженность, – обязательствами (правовой аспект проверки);

правильность оценки МПЗ  и связанных с ними обязательств;

правильно ли выбраны и  применялись принципы учета МПЗ.

Информационной базой  для проверки МПЗ служат:

1) нормативные документы, касающиеся приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей;

2) бухгалтерский баланс;

3) Главная книга;

4) приказ об учетной политике;

5) первичные документы по оформлению операций с МПЗ;

6) регистры по учету МПЗ.

 

Проверка сохранности  и использования товарно-материальных ценностей на предприятии начинается с ознакомления с работой материального  отдела бухгалтерии. Объектами внимания аудитора являются: состав, подчиненность  и квалификация учетных кадров; перечень используемых нормативных документов; наличие графика (схемы) документооборота; обоснованность выбора в учетной  политике организационных, методических и технических аспектов по данному  участку учета; наличие схем отражения  на счетах бухгалтерского учета хозяйственных  операций с МПЗ; используемые методы внутреннего контроля (инвентаризация, документирование, партионный раскрой  и др.) для проверки отклонений фактического расхода материалов от норм; соблюдение сроков проведения инвентаризаций товарно-материальных ценностей и порядок оформления их результатов.

Аудитору следует убедиться  в наличии оформленных договоров  с материально-ответственными лицами, журналов регистрации приходно-расходных  документов, приказов об утверждении  состава инвентаризационных комиссий и порядке проведения инвентаризаций.

Сохранность сырья и материалов зависит от условий хранения. Поэтому  на следующем этапе аудитор проводит проверку состояния складского хозяйства  на предприятии. Аудитор выясняет число  и размещение складских помещений, их емкость, наличие условий для  хранения ценностей, обеспеченность пожарно-охранной сигнализацией, весо-измерительным  оборудованием, тарой и т.д.

Для подтверждения первичной  оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета МПЗ аудитор  на основе полученной информации заполняет  заранее разработанные тесты.

По результатам тестирования устанавливается оценка надежности систем и сравнивается с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования аудита. Если такая оценка окажется ниже первоначальной, то необходимо скорректировать  объем и порядок проведения других аудиторских процедур. Аудитор определяет объекты повышенного внимания при  планировании контрольных процедур и уточняет аудиторский риск.

Аудитор определяет, в результате каких операций материально-производственные ресурсы поступают на предприятие  и осуществляется их расход. Все  эти операции могут быть классифицированы аудитором на типичные и нетипичные. Типичные операции проверяются выборочно, а нетипичные подвергаются сплошному  изучению. Контрольные процедуры  в обоих случаях направлены на анализ документации, подтверждающей операции по движению МПЗ, и оценку правильности отражения этих операций на счетах бухгалтерского учета.

Аудитор проверяет неотфактурованные  поставки. Они должны быть отражены в регистре по счету 60 «Расчеты с  поставщиками и подрядчиками» по цене последней партии поступления  по каждой поставке отдельно, причем вместо номеpa должна ставиться буква «И» (неотфактурованные). Аудитор уточняет, какие были сделаны в учете  записи по оприходованию таких материальных ценностей, поскольку в следующем  месяце, по мере поступления документов поставщиков, эти записи должны быть сторнированы с одновременным оприходованием материалов по фактической стоимости  приобретения на основании расчетных  документов поставщиков.

При наличии неотфактурованных  поставок аудитор должен проверить: соблюдение порядка составления  приемных актов; правильность и полноту  оприходования ценностей, поступивших  без документов; правильность установления цен; правильность корректировок при  поступлении встречных документов поставщика (для этого аудитору необходимо сверить записи в акте приемки  с данными поступивших позже  документов поставщиков).

Проверяя организацию  бухгалтерского учета материальных ресурсов на предприятии, аудитор на основе изучения и сопоставления  данных первичных расчетно-платежных  документов (счетов-фактур, накладных  и т.д.) и учетных регистров (карточек складского учета, отчетов о движении ценностей и др.) устанавливает  полноту оприходования производственных запасов, правильность их классификации  и оценки, обоснованность списания в расход. Определяется, все ли необходимые  реквизиты указаны в документации, правильно ли выполнены арифметические расчеты, соответствуют ли действующему законодательству хозяйственные операции.

Аудитору следует убедиться  в соблюдении принятого на предприятии  варианта учета (с использованием счетов 15, 16 или без их использования), закрепленного  в учетной политике.

Обязательному контролю подлежит обоснованность применения налоговых  вычетов по НДС по приобретенным  материальным ценностям.

Обоснованность списания материальных ресурсов в расход выясняется по данным соответствующих первичных  документов (накладных, требований на отпуск, лимитно-заборных карт и др.). Аудитору необходимо установить правильность оценки материальных ресурсов по таким  операциям. Оценка должна производиться  в соответствии с методом, закрепленным в учетной политике предприятия (ЛИФО, ФИФО, метод себестоимости  каждой единицы, по средней себестоимости). Допускается применение одного из методов  по конкретному наименованию запасов  в течение отчетного года.

Правильность списания материальных ресурсов на производственные нужды  по количеству и стоимости аудитор  может проверить путем сопоставления  балансовых расчетов. Для этого сравнивается количество отпущенных сырья и материалов по нормам с выходом готовой продукции  в натуральном выражении (с учетом технологических отходов по нормам).

Проверку правильности списания стоимости материальных ценностей  на издержки производства аудитор может  осуществить по формуле товарного  баланса:

При ошибочном или умышленном завышении фактической себестоимости  материалов искусственно увеличиваются  расходы организации для целей  налогообложения и снижается  прибыль от реализации продукции.

Чтобы провести проверку использования  материальных ценностей на производственные и другие цели, аудитор должен детально ознакомиться с особенностями технологического процесса, а также с порядком передачи ценностей со склада в производство, поскольку при их нарушении возникают  многие недостатки и злоупотребления.

Если в отчетном периоде  производилась уценка отдельных  производственных запасов, то в наличии  должны быть акты (ведомости) инвентаризации, протоколы инвентаризационной комиссии, сведения о рыночных ценах, приказы  руководителя, подтверждающие обоснованность такой операции.

Правильность применяемых  схем корреспонденции счетов по списанию МПЗ со склада устанавливается аудитором, как правило, выборочно путем  контроля записей в учетных регистрах  по счетам 20, 25, 26, 44 и др. и сопоставления  их с данными первичных расходных  документов.

Если предприятием в отчетном периоде осуществлялась розничная  продажа товаров, учтенных на счете 41, аудитор должен выяснить правильность принятия товаров к учету, расчета  торговой наценки и пропорциональности ее списания по реализованным товарам, полноты исчисления налогов. Объектом контроля являются приходно-расходные  документы и учетные регистры по счетам 41, 42, 90, 50, 51, 62, 68 и др.

 

Таблица 1.

Укрупненный перечень факторов, влияющих на правильность отражения  остатков МПЗ и подсчета себестоимости  реализованной продукции

Фактор	Возможные варианты
Искажения бухгалтерской отчетности	- в данные инвентаризации  включены излишние, а также частично  или полностью потерявшие свои  свойства ценности, которые были  списаны в предшествующие периоды; - двойной учет товаров  в пути или уже реализованных  товаров; - завышены остатки производственных  запасов, находящихся на складах  третьих лиц; - товарно-материальные ценности, полученные на условиях комиссии, включены в данные инвентаризации; - неполное или неправильное  отражение операций с МПЗ в  течение отчетного периода (например  занижение или завышение закупок); - неправильная классификация  операций с МПЗ
Злоупотребления	- хищение ценностей в  результате действий ряда сотрудников  организации или недостаточного  контроля за их сохранностью; - получение сотрудниками  организации взяток (денежных или  в виде подарков) от поставщиков  за оприходование товаров не  в том количестве или худшего  качества, чем указано в предъявленных  счетах; - фальсификация отгрузочных  документов путем указания реквизитов  несуществующих покупателей

Если в ходе проверки у аудитора сложилось мнение о неудовлетворительном состоянии  хранения ценностей на складах, он может  порекомендовать руководству провести выборочную инвентаризацию некоторых  групп материалов (дефицитных, дорогостоящих), закрепленных за конкретными материально-ответственными лицами.

Выявленные в ходе проверки ошибки и нарушения фиксируются  в рабочей документации аудитора и определяется их количественное влияние  на показатели отчетности.

Типичные ошибки:

не заключены договоры о материальной ответственности  с кладовщиками (материально-ответственными лицами);

неправильно оформляются  документы по приходу и расходу  товарно-материальных ценностей;

неправильная оценка приобретенных  материально-производственных запасов;

не ведется аналитический  учет движения МПЗ в бухгалтерии;

неправильное исчисление фактической себестоимости заготовления материалов;

неправильная оценка запасов, полученных по бартерным сделкам;

необоснованно изменена балансовая оценка материально-производственных запасов;

списание в расход не принятых к учету материальных ценностей (не оформленных приходными документами);

отсутствие норм расхода  материалов или их несоблюдение;

несоблюдение в учетной  политике варианта учета материальных ценностей;

нерегулярно проводится сверка данных по движению материальных ценностей  в бухгалтерии и на складах  предприятия, не проводится ежегодная  инвентаризация МПЗ;

на складах хранится большое  количество неиспользуемых МПЗ;

неправильно производится списание ТМЦ по направлениям затрат;

арифметические ошибки при  расчете реализованной торговой наценки;

подарки, приобретенные для  поощрения сотрудников, принимаются  к учету в качестве товаров.

 
Аудит отчетных форм

Проверка полноты раскрытия  информации об МПЗ в бухгалтерской  отчетности включает следующий порядок  выполнения.

При анализе представленной бухгалтерской отчетности нужно  убедиться:

1) что МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция и товары для перепродажи;

2) данные бухгалтерского учета по МПЗ соответствуют данным бухгалтерского баланса (форма № 1).

В пояснительной записке  должна быть раскрыта следующая существенная информация об МПЗ: