Методика аудиторской проверки учета основных средств

 

 

На основании плана  составляется программа проверки, в  которой четко определены: задачи аудита, основные участки работы, характер и методы проверки (сплошной, выборочный, фактический, документальный контроль и т.д.).

До проведения проверки рассчитываются уровень существенности. Вычисление уровня существенности производится на основе определенной доли каких-либо показателей бухгалтерской отчетности. Рекомендуется следующая система базовых показателей для определения уровня существенности:

1) 5 % от балансовой прибыли;

2) 2 % от валового объема реализации без НДС;

3)2 % от валюты баланса;

4) 10 % от собственного капитала;

-5)2 % от общих затрат предприятия.

Определим уровень  существенности на основании данных бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках за 2010 год ЗАО «Полет». (приложения 5, 6) Данные для расчета уровня существенности представлены в таблице 2 .          Таблица 2

Показатели  для расчета уровня существенности

Показатели	Значение	Доля %	Зн-ие для нахожд. уровня сущ-ти
Прибыль (тыс. руб.)	24 760	5	1 238
Выручка (тыс. руб.)	217 511	2	4 350,22
Валюта баланса (тыс. руб.)	118 127	2	2 362,54
Собственный капитал (тыс. руб.)	42 518	10	4 251,8
Затраты (себестоимость) (тыс. руб.)	192 751	2	3 855,02

 

С помощью таблицы  рассчитаем среднеарифметическое значение из величин, которые получены путем расчета от базовых показателей исходя из заранее установленной  для них доли:

(1 238 + 4 350,22 + 2 362,54 + 4 251,8 + 3 855,02) / 5 = 16 057,58 / 5 = 3 211,52

Сравним наибольший и наименьший показатель, участвующих  в расчетах среднеарифмитической величины, с полученным значением. Если наибольший и наименьший показатели отклоняются от среднего значения более, чем на 20%, то их исключаем из расчета. Наибольшее значение – выручка - 4 350,22 тыс. руб. Наименьшее значение – прибыль – 1 238 тыс. руб.

(4 350,22 – 1 238) / 1 238 * 100 = 251% > 20%;                   

Следовательно, исключаем прибыль и выручку из расчета среднеарифмитического значения:

(2 362,54 + 4 251,8 + 3 855,02) / 3 = 3 489,79 тыс. руб.

Округлим  среднеарифметическое значение до 3500 тыс. руб. Различие между значениями уровня существенности до и после округления составляет:

(3 500 – 3 489,79) /3 489,79 * 100% = 0,30% ,

Данное отклонение находится в пределах 20 %.

Следовательно, уровень существенности равен 3500 тыс. руб.

Далее необходимо определить аудиторский риск. Аудиторский риск вычисляется по следующей формуле:

АР = РСИО * РН,                                                                 

где, АР – аудиторский риск;

      РСИО  - риск существенного искажения   отчетности;

      РН – риск необнаружения.

Риск необнаружения = 6 / 25 * 100% = 24%.

Следовательно, аудиторский риск равен:

0,4 * 0,4 * 0,24 = 0,0384 или 3,8%

Таким образом, аудиторский риск для ЗАО «Полет» равен 3,8%. Это означает, что почти в 4 случаях из 100 аудиторская организация может дать ошибочное аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

С учетом установленных  рисков и уровня существенности, а также метода проверки составлены план и программа аудиторской проверки операций с основными средствами. Программа аудиторской проверки представлена в приложении 7.

Процедура «наблюдение», используется при наблюдении за ходом проведения инвентаризации, проводимой сотрудниками аудируемого лица. В данном случае аудитор не присутствовал на инвентаризации, в связи, с чем был изучен составленный по ее завершению акт. Акт содержит все необходимые данные для подтверждения наличия основных средств в организации. Он подписан всеми членами инвентаризационной комиссии. Однако акт выполнил не все задачи инвентаризации. В процессе проведения инвентаризации необходимо выявлять состояние основных средств, их использование и соответствие на предмет установленных критериев по признанию основных средств в бухгалтерском балансе. Опрос показал, что в учете имеется сетевое оборудование, которое фактически отсутствует. На данное оборудование заведена карточка, установлен срок полезного использования, норма амортизации  идентифицировать его невозможно, так как в карточке отсутствуют данные о комплектации. Это говорит о том, что инвентаризация проводится формально.

Типичной ошибкой является несоблюдение критерия отнесения активов организации к основным средствам в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Поэтому перед аудитором стоит задача проверить эту область.  Для того чтобы удостовериться, что все активы организации, которые числятся основными средствами, являются таковыми, - проверяется учетная политика организации на закрепление в ней данных критериев. Описание процедуры проверки инвентаризации содержит факт обнаружения сетевого оборудования, которое числится в бухгалтерском учете и на него начисляется амортизация. Фактически данное оборудование не используется в производственном процессе и организация не предполагает его использовать. Данное сетевое оборудование не идентифицируется. При опросе специалистов было установлено, что под сетевым оборудованием подразумеваются понесенные в прошлые годы затраты на создание основных средств, которые учитывались на счете 08. Данный счет был закрыт проводкой Д01 К 08 и затраты оприходованы как сетевое оборудование.

Еще одним источником получения такой информации будут  служить акты по форме ОС-1 «Акт о приеме-передаче объектов основных средств», которые применяются для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию.

Для проверки правильности оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств, для начала проведена формальная проверка первичных документов, на условие правильности их составления и полноты присутствия. Так же подвержены проверке акты купли-продажи основных средств.  В актах не указываются основание (приказ, распоряжение), сведения об объекте основных средств на дату принятия к бухгалтерскому учету (раздел 2 акта). В разделе 3 также не указаны сведения и характеристики по выбывающим основным средствам. Неполная информация по каждому из объектов основных средств приводит к тому, что не проводится работа по выявлению дорогостоящей компьютерной и офисной техники, которая должна быть списана уже на основании времени использования, количества и стоимости модернизаций.

Важной задачей аудиторской  проверки является проверка правильности оценки первоначальной стоимости основных средств. При решении этой задачи используется достаточно широкий круг аудиторских процедур.

Проверены выборочно документы, подтверждающие осуществление расходов, связанных с формированием первоначальной стоимости – накладные. Кроме документов сделаны запросы, для получения необходимой информации. Так, имеющееся сетевое оборудование вызвало вопрос о том, как оно используется.  В результате опроса было выявлено, что данное оборудование не используется и не может быть использовано. Руководство плохо владеет информацией о сетевом оборудовании. Подтверждения на данные запросы, помогли разобраться в обнаруженных ошибках при подготовке бухгалтерской отчетности.

Для проверки правильности начисления амортизационных отчислений установлено какой способ закреплен в Учетной политике предприятия, после чего проведена проверка документов таких как сводная ведомость начисления амортизации по основным средствам (приложение 9), главная книга, карточки по счету 02. Для убеждения в правильности исчисления сумм амортизации,  выборочно осуществлен арифметический пересчет. Что касается проверки правильности определения срока полезного использования основных средств, то проверены сроки, установленные в приказах руководителя, и рекомендациях изготовителя. Проверка показала, что сроки полезного использования устанавливаются как в бухгалтерском, так и в налоговом учете в соответствии с классификацией основных средств, утвержденной соответствующим Постановлением Правительства РФ.

При проверке выяснено своевременно ли проводится инвентаризация, сохранен ли факт неожиданности ее проведения, присутствуют ли все члены комиссии. Документация по проведенной инвентаризации оформлена правильно, имеются приказы директора на проведение инвентаризации.     Инвентаризация растягивается на длительное время. Иногда процесс может занимать до 6 месяцев. В этих условиях невозможно провести эффективно инвентаризацию, так как идет постоянное движение основных средств. В процессе инвентаризации выявляются компьютерная, офисная техника, которые принадлежат собственникам организации. Это касается сотовых телефонов, смартфонов, ноутбуков и другой техники. Присутствует путаница в данных аналитического по объектного учета основных средств и фактического их наличия. С другой стороны по данным бухгалтерского учета имеются основные средства, фактически они находятся в использовании собственниками организации. Проставить инвентарные номера каждому объекту основных средств не всегда представляется возможным. В связи с этим возникают проблемы в идентификации конкретного объекта основных средств (конкретного ноутбука, сотового телефона и пр.). По результатам инвентаризации выявлены дорогостоящая офисная техника, ноутбуки, которые вышли из строя  и не подлежат восстановлению. Однако решения по таким основным средствам принято не было, они числятся в составе основных средств и участвуют в налогооблагаемой базе по налогу на имущество.

Проверка правильности отражения в бухгалтерской отчетности остаточной стоимости основных средств не выявила ошибок. Здесь использованы такие процедуры, как инспектирование (проверка данных по счетам 01 и 02, и данные в формах отчетности), и пересчет (сделаны арифметические расчеты для того, чтобы удостовериться в правильности указанных сумм).

Проверка правильности оценки основных средств выявила следующую ошибку. В ЗАО «Полет» поступило оборудование, требующее монтажа – Компрессор АВ100/360 инв.№000151. В данном случае монтаж объекта основных средств осуществлялся собственными силами (бригадой вспомогательных производств).  Построение документооборота в ЗАО «Полет» не позволяет обособленно выделить затраты вспомогательных производств на установку оборудования. Как было выявлено, монтаж оборудования не был включен в его стоимость. Вследствии этого произошло занижение стоимости основного средства на стоимость работ по его монтажу.  Для предотвращения ошибки необходимо включать стоимость монтажа, в том числе монтажа собственными силами, в первоначальную стоимость основных средств.

Нужно сказать, что аудитор  не обязательно будет использовать все процедуры, приведенные в аудиторской программе, так как они могут выступать и как взаимозаменяемые. Данное решение аудитора будет основано на профессиональном суждении, и он при необходимости может увеличивать или уменьшать количество процедур.

По результатам поведенного  аудита составлены аудиторские рабочие  документы.

Рабочий документ № 1 «Проверка  учетной политики в части учета  движения основных средств» представлен в приложении 10.

При проверке учетной  политики установлено, что в ЗАО «Полет» учетной политикой не утвержден график документооборота по учету движения основных средств, не установлен вариант переоценки основных средств.

Таблица 3

Рабочий документ №2 «Перечень распоряжений директора по учету движения основных средств»

Отсутствующее распоряжение	Разъяснения уполномоченного лица	Признак наличия документа на конец  проверки
Распоряжение  о праве подписи  первичных документов по учету движения основных средств	Такого распоряжения нет.	Создается при поступлении или  выбытии основных средств
Распоряжение о постоянно действующей  комиссии по инвентаризации основных средств	Приказ директора издается перед  проведением инвентаризации	Издан  приказ директора от 28 октября 2010 № 16 «О проведении годовой инвентаризации»

 

При проверке распоряжений директора о праве  подписи актов приемки-передачи при поступлении или выбытии, поступлении с капитального ремонта  основных средств, отсутствует список лиц, имеющих право подписывать  данные документы. При опросе было выявлено, что приказ о назначении  комиссии по осуществлению операций с основными средствами издан, и, также издается приказ непосредственно перед проведением инвентаризации.

Одной из процедур аудита является проверка оформления первичных учетных документов (актов приемки-передачи, аналитические карточки учета основных средств  и пр.) на полноту и правильность. При проверке правильности оформления первичных документов были выявлены ошибки,  в связи с чем был заполнен рабочий документ.

Таблица 4

Рабочий документ № 3 «Проверка оформления первичной документации»

Дата проверки	Наименование первичного документа	Дата документа	Номер документа	Содержание хозяйственной операции	Заключение аудитора
30.10.12	Акт о списании объекта основных средств	24.09.10	13	Списание Компьютера Samsung ZW240	Первичный документ оформлен с нарушениями