Методика аудиторской проверки учета ТМЗ

Четкая классификация (группировка) материальных ценностей  по определенным признакам и выбор  единицы учета необходимы для  своевременной и правильной организации  учета товарно-материальных  запасов, как на складе, так и в бухгалтерии.

1.1.2. Оценка ТМЗ (методы  оценки ТМЗ при списании на  затраты производства)

С переходом организаций на рыночные отношения важное значение приобретает  процесс выбора форм оценки используемого имущества.

Особое место в составе  имущества организации по объему участия в производственном процессе, а также в учете по используемым формам оценки занимают товарно-материальные ценности.

Запасы, в соответствии с МСФО 2, - это активы: предназначенные  для продажи в ходе нормальной деятельности, образованные в процессе производства для такой продажи, или в форме сырья или материалов, предназначенных для использования в производственном процессе или при предоставлении услуг. Запасы включают: запасы сырья и материалов, приобретенных для производства продукции; запасы незавершенного производства; запасы готовой продукции; запасы товаров.

Оценка товарно-материальных ценностей, учитывая разнообразие их видов  и характера использования, наиболее сложная и важная реальность активов баланса и финансовый результат деятельности организации.

Запасы должны отражаться в финансовой отчетности по справедливой стоимости, то есть по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цене продаж. Различают оценку запасов в момент их первоначального признания, после первоначального признания и при списании запасов на производство или продажу. Себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, производство и прочие затраты, произведенные в целях доведения запасов до их текущего состояния и места их текущего расположения.

В соответствии со Стандартом бухгалтерского учета 7 на предприятии  ТОО «Гелиос» товарно-материальные ценности отражаются в учете и  отчетности по их фактической себестоимости.

В соответствии с МСФО 2 запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой стоимости реализации.

В себестоимость включают:

1. Затраты на приобретение. Исключены курсовые разницы в  случае девальвации валюты;

2. Затраты на переработку;

3. Прочие по хранению и транспортировки, связанные со спецификой технологии.

В себестоимость могут  включаться затраты по  займам по МСФО 23.

Не включаются в себестоимость:

1. сверхнормативные потери

2. прочие, не связанные  со спецификой

3. административные

4. сбытовые

Способы расчета себестоимости запасов:

1. специфической идентификации  затрат;

2. средневзвешенной стоимости;

3. ФИФО: первое поступление  – первый отпуск.

МСФО 2  позволяет применять  различные формулы расчета для  различных групп запасов, если характер одних групп отличается от других. Оценка запасов при их списании на производство или продажу может осуществляться одним из следующих способов: путем идентификации индивидуальных затрат; первое поступление – первый отпуск (ФИФО); по средневзвешенной стоимости. Метод ЛИФО исключен из состава методов оценки запасов в 2005 году при их списании на производство или продажу.

 

В соответствии с п.4 СБУ 7 чистая стоимость реализации ТМЗ  равна предполагаемой продажной  цене в ходе обычной деятельности минус издержки на комплектацию и организацию продажи. Другими словами (в соответствии с п.25 МСФО 2) по чистой стоимости реализации материалы оцениваются, если себестоимость запасов может оказаться не возмещенной, т.к. запасы повреждены, полностью или частично устарели и соответственно цена их снизилась, а также могут возрасти оцененные затраты на предпродажную подготовку или на осуществление реализации. В том случае балансовая стоимость запасов не будет превышать суммы, получение которой ожидается от реализации или использования материальных запасов.

Фактической себестоимостью товарно-материальных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Республики Казахстан).

К фактическим затратам на приобретение товарно-материальных запасов относятся:

- суммы, уплачиваемые  в соответствии с договором  поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые  организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

- таможенные пошлины;

- вознаграждения, уплачиваемые  посреднической организации, через  которую приобретены материально-производственные  запасы;

- затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов;

- затраты по содержанию  заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором;

- начисленные проценты по кредитам;

- затраты по доведению  материально-производственных запасов  до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по доработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;

- иные затраты, непосредственно  связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Фактическая себестоимость  товарно-материальных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство товарно-материальных запасов осуществляются ТОО «Гелиос» в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

Фактическая себестоимость  товарно-материальных запасов, полученных организацией в результате выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных  активов.

Фактической себестоимостью товарно-материальных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов устанавливается исходя из договорной цены, либо из цены при которой организация приобретала бы аналогичные товарно-материальные запасы.

В фактическую себестоимость  товарно-материальных запасов, включаются также фактические затраты организации  на доставку товарно-материальных запасов  и приведение их в состояние, пригодное  для использования.

Фактическая себестоимость  товарно-материальных запасов, в которой  они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме  случаев, установленных законодательством  Республики Казахстан.

Товары, приобретенные  организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения.

Товарно-материальные запасы, не принадлежащие ТОО «Гелиос», но находящиеся в его пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.

При определении стоимости  отпущенных в производство материалов могут быть использованы методы оценки рекомендованные СБУ 7 «Учет товарно-материальных запасов» и МСФО 2 «Запасы»:

• средневзвешенной стоимости;
• по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);
• по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО);
• специфической идентификации.

       

Трудность, возникающая  при отпуске материалов, заключается  в том, по какой цене их отпускать. Это происходит потому, что материалы одного и того же вида закуплены по различным ценам. Движение стоимости материалов не всегда совпадает с физическим движением материалов.

ТОО «Гелиос» приобрело  сталь оцинкованную 16 июля, 500 кг, по цене 104 тенге; 21 августа – 700 кг по 126 за кг. По какой цене списывать в производство? В отличие от стандартов бухгалтерского учета, где разрешены четыре метода исчисления себестоимости (метод специфической идентификации, средневзвешенного значения, ЛИФО и ФИФО), в управленческом учете используются еще два дополнительных метода: метод НИФО и нормативной стоимости. Для того чтобы ответить на вопрос, какой из перечисленных методов использовать, нужно, прежде всего, ответить на следующие вопросы:

1. В чем заключается суть того или иного метода?
2. Каковы преимущества и недостатки каждого из перечисленных методов?
3. Для чего мы определяем себестоимость отпускаемых материалов?

Кроме того, мы должны рассмотреть  вопрос соотношения затрат и выгод  от применения того или иного метода.

Ответ на первый вопрос рассчитаем на нашем примере. Допустим, что при производстве продукции мы использовали 600 кг стали. При этом последующую партию материала можно купить по 130 тенге, ТОО «Гелиос» установило нормативную цену на приобретение сырья 125 тенге. При различных методах себестоимость материалов, относимых на продукцию, составит:

Таблица № 3

Методы оценки	Порядок расчета	Себестоимость материалов
ФИФО	Каждый отпуск материалов оценивается  по цене первых покупок	500*104+100*126= 64 600
ЛИФО	Каждый отпуск материалов оценивается по цене последних покупок	600*126= 75600
Средневзвешенная цена	Различают два способа расчета:
	1. Совокупно взвешиваемая цена  применяется при непрерывной  системе учета и рассчитывается  после каждой поставки.	(500*104+700 *126:500+700) = 116,83
	2. Периодически взвешиваемая цена  рассчитывается за весь период  по формуле: Стоимость запаса + Стоимость поступления Объем запаса + Объем поступления	116,83*600= 70100
Специфической идентификации	Применяется в том случае, когда можно отследить, из какой конкретно партии отпущен материал, по цене именно этой партии и списывается материал в производство, применяется в основном в тех отраслях, где каждая единица ТМЗ не является взаимозаменяемой.
НИФО	Каждый отпуск оценивается по цене следующих покупок, по цене, по которой можно приобрести в последующем такой вид материала.	600*130=78000
Нормативная стоимость	Каждый отпуск оценивается по нормативной  цене. Разницы между фактической  ценой и нормативной аккумулируется на отдельном счете отклонений.	600*125=75000

Преимущества и недостатки каждого метода приведены в таблице № 4:

Таблица № 4

Методы оценки	Преимущества	Недостатки
ФИФО	Реалистичная оценка запасов на конец периода.	Потенциально завышает прибыль (особенно значительно в период роста цен) и приводит к устаревшим производственным затратам, сложность учета запасов.
ЛИФО	Приводит к реалистичным производственным затратам, более консервативной оценке прибыли.	Нереально низкая оценка запасов и  сложность учета запасов.
Средневзвешенная цена	Прост в применении.	Оценка запасов и производственных затрат, не отражают реальных значений.
Специфической идентификации	Наиболее точная оценка запасов  и производственных затрат.	Но в отношении только прошлых  периодов. Сложность учета запасов.
НИФО	Производит реалистичную оценку запасов  и производственных затрат.	Требует много усилий при определении  цен последующих покупок для  каждого случая отпуска материалов. Требует постоянных проверок для  уравнения стоимости отпуска  со стоимостью поступлений.
Нормативная стоимость	Облегчает учет запасов, поскольку  нет необходимости в регистрации  стоимостей.	Не отражает текущую стоимость, и оценка запасов может быть нереальной.

Определение стоимости  отпускных материалов служит двум целям:

1. Затраты на материалы начисляют по различным заказам или процессам, в результате они образуют стоимость запасов (для нереализованной продукции) и себестоимость реализованной продукции (продукции, которая уже продана).
2. Затраты на материалы калькулируются в целях принятия решений для будущих периодов и установления цены на продукцию.

Для управленческого  учета главной является вторая цель, для целей представления финансовой отчетности – первая цель. Поэтому  метод, выбранный с тем, чтобы  удовлетворить требованиям представления внешней отчетности, скорее всего, будет неприемлем для принятия управленческих решений – затраты на выполнение заказов учитываются по фактическим расходам прошлого периода, тогда как при принятии решений необходима информация о будущих издержках и оптимальных расходах. Метод для представления внешней финансовой отчетности может иногда обеспечить удовлетворительное приближение к затратам будущего периода, данные о которых необходимы для принятия решений, но это зависит от конкретных обязательств.