Международный опыт применения системы «Директ- Костинг»

2.2. Учет и распределение затрат в условии применения системы «Директ-костинг» на примере ЗАО «Норский керамический завод»

Систему учета директ-костинг организация имеет возможность организовать в соответствии с выбранной учетной политикой.

Этот вариант учета затрат на производство предусматривает разделение затрат на условно-переменные и условно-постоянные, подсчет сокращенной (частичной) производственной себестоимости и списание условно-постоянных затрат на уменьшение доходов в том отчетном периоде, в котором они возникли.

Порядок учетных записей на счетах при учете затрат по системе «директ-костинг» проиллюстрирован на рис. 7. Необходимо обратить внимание на то, что остатки незавершенного производства и готовой продукции, т.е. запасы, оцениваются в этом случае по неполной (переменной) себестоимости.

Рис. 7. Схема учетных записей при калькулировании неполной себестоимости по методу “директ-костинг”.

В рамках данной работы рассчитаем себестоимость продукции, выпущенной за отчетный период на линии А. Отчетным периодом будет являться январь 2009 года. Данные для расчетов будут взяты из Приложений 1-5.

Итак, неполная себестоимость складывается из основных затрат и общепроизводственных затрат.

На исследуемом предприятии к основным затратам относятся:

- сырье, материалы (в том числе потери от брака) и затраты на их перевозку;

- амортизация основных средств;

- топливо на технологические цели;

- энергия на технологические цели;

- вода на технологические цели;

- зарплата производственных рабочих;

- отчисления на социальные нужды.

К общепроизводственным расходам относятся:

- амортизация;

- стоимость малоценных основных средств (сразу списываются на затраты);

- вспомогательные материалы;

- запасные части;

- горюче-смазочные материалы;

- стоимость обслуживания и наладки оборудования;

- заработная плата;

- отчисления на социальные нужды;

- командировочные расходы;

- прочие расходы.

В общехозяйственные затраты входят затраты, собранные на 26 счете, которые затем не включаются в себестоимость, а сразу относятся на счет 90 «Продажи». Это:

- заработная плата заводоуправления;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- горюче-смазочные материалы;

- представительские расходы;

- стоимость малоценных основных средств (сразу списываются на затраты);

- расходы на рекламу;

- командировочные расходы;

- аудиторские услуги:

- налоги (на экологию, на пользование водными объектами, транспортный налог);

- услуги связи, почты, Интернет;

- охрана;

- лизинг;

- аренда;

- услуги сторонних организаций;

- прочие расходы.

На Норском керамическом  заводе прямые затраты учитываются непосредственно на 20 счете. Так как на ОАО «Норский керамический завод» бухгалтерский учет автоматизирован, то документом, в котором отражаются все общепроизводственные расходы в разрезе названных выше статей затрат, является «Журнал-ордер по счету 20». (Приложение 2).

Рассмотрим более подробно учет отдельных видов затрат.

Отпуск сырья и материалов со склада в производство осуществляется на ЗАО «НКЗ» по лимитно-заборным картам или разовым накладным-требованиям. Лимитно-заборные карты заполняются и применяются при оформлении отпуска сырья и материалов, систематически потребляемых для изготовления продукции. Отпуск на производство сырья и материалов разового потребления оформляется накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов. Так, например, отпуск норской глины, используемой для изготовления всех видов кирпича, т.е. требуемой каждый день, оформляется лимитно-заборной картой, а отпуск гранулированного шлака (отходы производства литейного цеха Ярославского Моторного завода), который используется только для полнотелого кирпича - разовой накладной-требованием.

Рассмотрим схему документооборота:

Рис.8 Схема документооборота по учету затрат на производство и

калькулирования себестоимости

Расход материалов учитывается в соответствии с журналом расхода материалов и показаниями счетных приборов. На основании данных о поступлении и списании сырья бригадиры смен ежемесячно составляют отчеты о расходе сырья и материалов по каждому их виду. В качестве одного из недостатков организации учета следует отметить неавтоматизированность учета материалов. Отслеживание расхода материалов в процессе производства осуществляется силами производственного персонала, который слабо заинтересован в правильном и полноценном документировании расходов. При составлении отчетов часто используются неточные, приближенные данные, что существенно затрудняет анализ затрат.

Отчеты о расходе сырья поступают в бухгалтерию, где количество каждого вида материалов, израсходованного за отчетный период, умножается на среднюю цену таких материалов. Это связано с тем, что согласно учетной политике ЗАО «Норский керамический завод», производственные затраты, в том числе и сырье для производства продукции, оцениваются по средневзвешенным ценам. Материалы на предприятие поступают от поставщиков либо с карьера отдельными партиями, причем соответственно цены у поставщиков могут различаться. Поэтому и определяется средневзвешенная цена единицы материала путем деления общей фактической себестоимости приобретения товарно-материальных ценностей на их количество. По этим ценам и производится отпуск материалов в производство. Фактическая себестоимость приобретения производственных запасов слагается из стоимости по ценам их приобретения, наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплаченных снабженческим, внешнеэкономическим организациям, стоимости расходов на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемых силами сторонних организаций. Затраты на перевозку материалов учитываются отдельно  на счете 23 и рассчитываются в соответствии с отчетами транспортного цеха. В итоге составляется отчет о расходе сырья и материалов по каждой линии.

Так, за отчетный период в производстве на линии А использовано материалов на сумму 5 179 273,3 руб. Данная сумма получена путем сложения расходов на все основные виды материалов, которые были взяты из акта выпуска кирпича по линии А (Приложение 1). В этой сумме не учитываются материалы, оставшиеся в незавершенном производстве и материалы, которые были использованы для брака.

Расходы на оплату труда учитываются по местам их возникновения в составе затрат основного производства – оплата производственных рабочих; общепроизводственных расходов – оплата труда управленческого и обслуживающего персонала цехов; общехозяйственных расходов – оплата труда управленческого и обслуживающего персонала предприятия в целом. Расходы на оплату труда вспомогательных рабочих, занятых обслуживанием производственного оборудования, транспортных средств или общехозяйственными работами относятся на статьи общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Так, трудовые затраты работников основного производства учитываются в соответствии с табелями рабочего времени и согласно трудовых договоров основных производственных рабочих по каждой линии.

Для документирования и оформления операций, связанных с выработкой и оплатой труда, применяются различные виды первичной учетной документации: маршрутные листы, паспорт о выработке и приемке работ, ведомость учета выработки, наряды на сдельную работу, акт о приемке выполненных работ и другие, содержащие данные о времени и месте выполнения работ, выполнении норм выработки, задание на работу и его выполнение каждым рабочим.

Любой из вышеуказанных документов должен доставляться в бухгалтерию, где, суммы, подлежащие выплате рабочим, учитываются в электронном виде в ведомости по заработной плате. Заработная плата также учитывается отдельно для каждой производственной линии. Таким образом формируется фонд заработной платы.

За исследуемый период фонд заработной платы общепроизводственных рабочих линии А составил 575 193,92  руб. (Приложение 1).

Далее от фонда заработной платы организация производит необходимые отчисления на социальные нужды. В состав таких отчислений входят страховые взносы в:

- Федеральный бюджет,

- Пенсионный фонд,

- Фонд социального страхования,

- Федеральный и территориальные Фонды обязательного медицинского страхования.

Суммарная ставка данных отчислений в 2009 году составляла 26%, согласно закону № 213-ФЗ от 24.07.2009г. Однако, согласно данному закону, с 1 января 2011 года произошло увеличение ставок отчислений в Пенсионный фонд и Фонд обязательного медицинского страхования. Сумма отчислений на социальные нужды, согласно Приложения 2 составила 123 895,1  рублей. Данная сумма получена путем сложения взносов, подлежащих уплате в различные фонды.

Амортизация основных средств по основному производству начисляется  путем сложения сумм амортизационных отчислений, начисленных по каждому виду оборудования за отчетный период, которые берутся из «Ведомости начисления амортизации основных средств». При этом в данную статью включается только амортизация оборудования, находящегося в собственности предприятия, поскольку остальное оборудование находится в краткосрочной аренде и амортизация по нему не начисляется. Амортизация оборудования по линии А составила за отчетный период 298 515,26 рублей (Приложение 1).

Все данные расходы подлежат прямому включению в себестоимость продукции той линии, где они имели место быть. Однако помимо основных производственных линий на предприятии существуют вспомогательные производства. Субсчета счета 20, а также все субсчета 23 счета – это счета так называемых «вспомогательных производств», т.е. обслуживающих отделов, цехов и т.п. Эти затраты необходимо перераспределить, т.к. они также подлежат включению в себестоимость продукции. Расходы по данным производствам считаются аналогично производственным линиям. При этом услуги одних цехов другим учитываются и взаимозачитываются. Таким образом на счетах вспомогательных производств собираются все прямые затраты, аналогично счету 20. Затем, руководство каждого цеха предоставляет в бухгалтерию отчет. Согласно данного отчета определяется, какие цеха и службы потребляли топливо. И, соответственно, все затраты собранные на 23 счете распределяются пропорционально доле потребленной продукции на основное производство и на другие подразделения.

Таким образом, после перераспределения данных расходов их величина оказывается распределенной между производственными подразделениями.

В отчетном периоде сумма затрат вспомогательных производств, отнесенных на готовую продукцию линии А составила 329 283,57 рублей (Приложение 2).

Затем происходит распределение общепроизводственных затрат.

В состав общепроизводственных расходов включаются расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования и на обслуживание структурного подразделения организации и управление им. На ЗАО «НКЗ» таким структурным подразделением является ЦСКМ. Общепроизводственные расходы учитываются в разрезе устанавливаемой номенклатуры статей. В номенклатуру статей на данном предприятии входят:

- амортизация;

- стоимость малоценных основных средств (сразу списываются на затраты);

- вспомогательные материалы;

- запасные части;

- горюче-смазочные материалы;

- стоимость обслуживания и наладки оборудования;

- заработная плата;

- отчисления на социальные нужды;

- командировочные расходы;

- списание инвентаря;

- расходы на страхование;

- прочие расходы.

Общепроизводственные расходы учитываются на синтетическом счете 25 «Общепроизводственные расходы».

Так как на ЗАО «Норский керамический завод» бухгалтерский учет автоматизирован, то документом, в котором отражаются все общепроизводственные расходы в разрезе названных выше статей затрат, является «Журнал-ордер по счету 25» (Приложение 3).

Рассмотрим отражение общепроизводственных расходов по каждой статье затрат более подробно. При этом аналогичные счету основного производства прямые затраты учитываются таким же образом (амортизация, заработная плата, сырье и материалы).

Помимо собственных основных средств в организации есть оборудование, взятое в аренду. Арендная плата по оборудованию за месяц списывается на счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сумма арендной платы берется из акта оказанных услуг, которую предоставляет арендодатель вместе со счетом-фактурой и товарной накладной на услуги по аренде. Ежемесячная сумма арендной платы оговорена в договоре аренды и уплачивается организацией арендодателю по истечении месяца, в котором оказывались услуги по аренде.

В конце месяца сумма, отражаемая на счете 25 в журнале-ордере, полностью списывается в затраты на производство продукции основного производства. Согласно учетной политике данные расходы распределяются пропорционально зарплате общепроизводственных рабочих. Всего на линии А  были включены в себестоимость общепроизводственные расходы на сумму 1 839 748,15 руб. (Приложение 1).