Нормативное регулирование формирования бухгалтерской отчетности

Допущение последовательности применения учетной политики означает, что выбранная  организацией учетная политика применяется  последовательно от одного отчетного  года к другому. Изменение учетной политики возможно в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета и существенного изменения условий деятельности.

Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности означает, что они отражаются в  бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором совершены, независимо от фактического времени  поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Учетная политика организации формируется  главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

♦ рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

♦ формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

♦ порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

♦ методы оценки активов и обязательств;

♦ правила документооборота и технология обработки учетной информации;

♦ порядок контроля за хозяйственными операциями;

♦ другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Принятая организацией учетная  политика подлежит оформлению соответствующей  организационно - распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Раздел III "Раскрытие учетной  политики". Организация должна раскрывать избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения пользователей бухгалтерской отчетности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания, о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.

К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной  политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся следующие способы:

♦ амортизация основных средств, нематериальных и иных активов;

♦ оценка производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции;

♦ признание прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и др.

Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, отражаются в пояснительной записке к  бухгалтерской отчетности организации.

Раздел IV "Изменение учетной  политики". Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

♦ изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

♦ разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета, применение которых предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

♦ существенного изменения условий деятельности, связанных с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности, реструктуризацией производства, значительным расширением или уменьшением объемов деятельности и т.д.

Не считается изменением учетной  политики утверждение способов ведения  бухгалтерского учета фактов хозяйственной  деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется  в порядке, предусмотренном для  учетной политики. Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения.

Последствия изменения учетной  политики, оказавшие или способные  оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Последствия изменения учетной  политики, вызванного изменением законодательства Российской Федерации или нормативного акта по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим законодательством или нормативным актом. Если соответствующее законодательство или нормативный акт не предусматривает порядок отражения последствий изменения учетной политики, то они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности исходя из требования представления числовых показателей минимум за два года, кроме случаев, когда оценка в денежном выражении этих последствий в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной точностью.

Отражение последствий изменения  учетной политики заключается в  корректировке включенных в бухгалтерскую  отчетность за отчетный период соответствующих данных за период, предшествующий отчетному. Указанные корректировки отражаются в бухгалтерской отчетности, при этом никакие учетные записи не производятся.

 

глава 3.

3.1 Практическая часть.

Всего  7-10 лет назад система нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности могла оцениваться по критерию полноты регулирования хозяйственных операций. Если организация не испытывала трудности при ведении учета и формировании отчетности, так как находила ответ практически на все вопросы в нормативных актах и ей не требовалось принимать самостоятельных решений, то значит и система была качественной. В современных условиях развитой хозяйственной практики и динамически развивающегося законодательства во всех отраслях права, такой подход к оценке системы уже не может быть правильным. Очевидно, что регламентировать все хозяйственные процессы никогда не удастся, а построенная по принципу всеобъемлющего регулирования система грозит стать громоздкой, неповоротливой, и все равно неполной. Сегодня качественной следует считать систему, которая позволяет в любой ситуации найти способ учета, адекватный сложившейся хозяйственной ситуации.

Пример 1

Квалификация и оценка собственных акций, выкупленных у акционеров

В соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (утверждено Приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н): «К финансовым вложениям организации не относятся: ...собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования...».

Согласно Плану счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н, и инструкции по его применению собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования, подлежат отражению на счете 81 «Собственные акции (доли)». Согласно инструкции:

«при выкупе акционерным или иным обществом (товариществом) у акционера (участника) принадлежащих ему акций (доли) в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат делается запись по дебету счета 81 „Собственные акции (доли)“ и кредиту счетов учета денежных средств.

Аннулирование выкупленных акционерным обществом собственных акций проводится по кредиту счета 81 „Собственные акции (доли)“ и дебету счета 80 „Уставный капитал“ после выполнения этим обществом всех предусмотренных процедур. Возникающая при этом на счете 81 Собственные акции (доли)“ разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и номинальной стоимостью их относится на счет 91 „Прочие доходы и расходы“».

Из приведенных норм следует, что:

• отражение собственных акций, выкупленных у акционеров, в бухгалтерском учете в составе финансовых вложений не предусматривается (ПБУ 19/02). При этом Положением предусмотрено, что в составе финансовых вложений не учитываются выкупленные собственные акции независимо от цели выкупа акций.
• инструкция по применению Плана счетов не предусматривает учетной схемы в отношении продажи выкупленных акций. Приведена норма только в отношении их аннулирования.

В соответствии с п. 20 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (утверждено Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н), собственные акции, выкупленные у акционеров отражаются в составе краткосрочных финансовых вложений.

В соответствии с Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» статья «Собственные акции, выкупленные у акционеров» отражается в разделе «Капитал» после статьи «Уставный капитал».

Согласно п. 3 ПБУ 4/99:

«3. Настоящее Положение применяется Министерством финансов Российской Федерации при установлении: 
типовых форм бухгалтерской отчетности и инструкции о порядке составления отчетности...».

Это означает, что Положение «Бухгалтерская отчетность организации» имеет приоритет  в отношении содержания отчетности, и документы Минфина России в части форм отчетности не могут противоречить нормам, установленным ПБУ 4/99. В то же время, прямое следование нормам ПБУ 4/99 не дает возможности адекватного отражения в отчетности операций при выкупе акций с целью их аннулирования, поскольку признание таких акций в составе актива баланса противоречит критериям признания актива.

Таким образом, нормы документов по бухгалтерскому учету в отношении учета операций по выкупу и дальнейшему аннулированию или размещению собственных акций либо не полны, либо противоречивы. Очевидно, что организация не сможет исполнить все документы одновременно.

Пример 2

Принцип соответствия доходов  и расходов (п. 19 ПБУ 10/99):

«Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках: 
с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов)».

В то же время, например, п. 18 ПБУ 6/01 установлено:

«Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

• линейный способ;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу».

Это означает, что, выбрав один раз  способ амортизации для основного  средства, изменить его уже невозможно. Более того, способ амортизации должен быть выбран не для каждого основного средства, а для группы однородных объектов (при этом, что имеется в виду под группой однородных объектов, не уточняется). Т.е. изменение способа использования объекта никак не может повлиять на способ амортизации. Например, сегодня автомобиль использовался для управленческих нужд, а завтра будет использоваться для перевозки пассажиров. Сегодня на станке изготавливали опытные образцы, а завтра станок будет использоваться для изготовления продукции. Изменение способа использования объекта, скорее всего, приведет к изменению соотношения «доходы-расходы». Однако установленные правила не позволяют реализовать принцип соответствия доходов и расходов: менять выбранный способ амортизации ПБУ 6/01 не позволяет.

 

                                              Заключение

 

Обобщая все выше сказанное, можно  сделать следующий вывод.

К нормативной базе бухгалтерского учета относится целый комплекс норм, нормативов и инструктивных  документов; на основании которых составляется бизнес-план, ведется начисление в фонды, отчисление налогов и выполняются другие расчеты. К ним относятся правовые, материальные, трудовые, денежные нормативы и нормативы отчислений в фонды и налоги.

В России продолжается работа по совершенствованию  нормативной базы бухгалтерского учета и отчетности во исполнение программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Цель преобразований системы отечественного бухгалтерского учета - привести ее в соответствие с требованиями рыночной экономики, а информацию, содержащейся в бухгалтерской отчетности, - с требованиями, установленными международными стандартами финансовой отчетности.

Важной составляющей нормативного обеспечения является сохранение стабильности развития системы бухгалтерского учета. Главная задача состоит в создании приемлемых условий последовательного, полезного, рационального и успешного выполнения системой бухгалтерского учета присущих ей функций в конкретной экономической среде. Для этого необходимо обеспечить непротиворечивость российской системы бухгалтерского учета общепризнанным в мире подходам к ведению бухгалтерского учета, сформировать модель сосуществования и взаимодействия системы налогообложения и системы бухгалтерского учета, ввести процедуры корректировки бухгалтерской отчетности в связи с инфляцией, пересмотреть допустимые способы оценки активов и обязательств, создать механизмы обеспечения открытости (публичности) бухгалтерской отчетности.