Организация бухгалтерского учета расчетных операций торгового предприятия в рыночных условиях хозяйствования

Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным"

Многие предприятия приобретают материальные ценности, товары, работы и услуги, счета за которые выражены в условных денежных единицах, поэтому особенно указание счетного плана о том, что независимо от оценки товарно-материальных ценностей в аналитическом учете счет 60 в синтетическом учете кредитуется согласно расчетным документам поставщика. Это означает, что по дебету стоимость товарно-материальных ценностей может быть "разнесена" по различным счетам, например, по счету 10 в нормативной оценке согласно номенклатуре-ценнику и счету 16 - отклонение фактической себестоимости ТМЦ от нормативной оценки, но по кредиту (на счете 60) стоимость должна быть указана в соответствии с документами поставщика.

Курсовые разницы по приобретенному имуществу (работам, услугам) также отражают на счетах 60 и 91 в качестве операционных доходов и расходов в зависимости от значения курсовых разниц.

Договоры поставки могут  заключаться в иностранной валюте (денежных единицах). Оплата таких обязательств может производиться в рублях по официальному курсу валюты или по курсу, определенному соглашением сторон. При осуществлении расчетов по таким договорам возникают суммовые разницы между стоимостью товаров, которая определяется курсом денежной единицы на дату перечисления средств поставщику, и стоимостью этих товаров, определенной исходя из курса денежной единицы на дату перехода права собственности на товары.

Суммовые разницы, возникающие  при приобретении товаров, учитываются  в составе расходов по обычным  видам деятельности (ПБУ 10/99).

У организации-покупателя под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (денежных единицах), исчисленной по официальному или согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете (п.6.6 ПБУ 10/99). На суммовую разницу подлежат корректировке кредиторская задолженность и стоимость приобретенных товаров.

Сумма НДС, уплаченная поставщику в составе суммовой разницы, подлежит налоговому вычету в общеустановленном  порядке. Следует учитывать, что  в соответствии со ст.169 НК РФ налоговые  вычеты уплаченных сумм НДС производятся только на основании счетов-фактур. Поэтому поставщик в течение пяти дней после зачисления на расчетный счет денежных средств от покупателя должен предъявить ему оформленный в установленном порядке счет-фактуру на суммовую разницу. Второй экземпляр счета-фактуры поставщик должен зарегистрировать в книге продаж для включения суммовой разницы в налоговую базу и определения суммы НДС, подлежащей начислению в бюджет.

При заключении договора мены операции отражаются следующим образом.

Выручка от реализации имущества по договорам мены определяется в порядке, который установлен  пунктом 6.3 ПБУ 9/99, в котором говорится, величина выручки по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Если договором предусмотрена доплата, то она тоже включается в  выручку от реализации. При этом стоимость полученных товаров определяется исходя из цены, по которой  обычно организация приобретает такие или  аналогичные товары.

Налог на добавленную стоимость, уплаченный по имуществу, полученному в рамках договора мены, исчисляется исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет его оплаты (пункт 2 статьи 172 НК РФ).

Основанием для принятия покупателем  предъявленных сумм налога к вычету является счет – фактура (статья 169 НК РФ) (Приложение 3). Поэтому сумма  НДС по приобретенным ценностям  может быть предъявлен к вычету в  размере, не превышающем суммы НДС, указанной поставщиком в счет – фактуре.

Дебет 90-3 (91-2) Кредит 68 субсчет "Расчеты  по НДС".

Одновременно в дебет счетов учета финансовых результатов списывается  себестоимость отгруженной предприятием продукции (выполненной работы, услуги), товаров, основных средств и иного имущества в корреспонденции с соответствующими счетами учета этих ценностей.

Дебет 90-2 Кредит 43 (41, 20) - списана себестоимость  отгруженных товаров (работ, услуг);

Дебет 91-2 Кредит 01 (10) - списана себестоимость  отгруженных основных средств и прочего имущества.

Товары (работы, услуги), поступившие  на предприятие по товарообменной операции, приходуются по дебету счетов производственных запасов, товаров или других счетов в корреспонденции со счетом 60.

Дебет 08 (10, 41, 20, 26, 25, 44) Кредит 60 - отражено приобретение материальных ценностей, работ или услуг в обмен на поставленные товары (работы, услуги).

Дебет 19 Кредит 60 - выделен НДС.

Величина оплаты по договору мены (задолженность перед контрагентом, отраженная по кредиту счета 60) определяется исходя из рыночной стоимости переданных ценностей (пункт 6.3  ПБУ 10/99).

На стоимость полученных и поставленных материальных ценностей уменьшается  задолженность по дебету счета 60 и  кредиту счета 62.

Дебет 60 Кредит 62 - взаимное погашение дебиторской и кредиторской задолженностей.

Если выручка от реализации товаров превышает стоимость  полученного имущества, то дебиторская  задолженность партнера оказывается  больше кредиторской задолженности  организации. Поэтому после зачета задолженностей на счете 62 образуется дебетовое сальдо, а в учете делается проводка:

Дебет 91.2 Кредит 62 – списана  разница между стоимостью отгруженной  продукции и стоимостью полученного  имущества.

При обратной ситуации после  зачета задолженностей на счете 62 образуется кредитовый остаток, и делается обратная проводка:

Дебет 62 Кредит 91.1 – списана  разница между стоимостью полученного  имущества и стоимостью отгруженной  продукции.

Финансовый результат  определяется:

Дебет 90-9 (91-9) Кредит 99 - отражена прибыль от товарообменной операции.

Дебет 99 Кредит 90-9 (91-9) - отражен убыток от товарообменной операции.

Если организация передала имущества контрагенту, но право  собственности к нему еще не перешло, то фактическую себестоимость этих ценностей следует учесть на счете 45 «Товары, отгруженные». В соответствии с пунктом 12 ПБУ 9/99 выручка от реализации определяется в бухгалтерском учете продавца при условии перехода к покупателю права собственности на передаваемое имущество.

Покупатель, получивший имущественные ценности без приобретения права собственности на них, учитывает их в договорной оценке на забалансовом счете 002 «Товарно – материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

В соответствии со статьей 249 НК РФ в качества доходов от реализации признается выручка, определяемая исходя их всех поступлений, связанных с расчетами за товары. При этом доходы, полученные по договору мены в натуральной форме, при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются исходя из цены сделки с учетом требований статьи 40 НК РФ (статья 274 НК РФ).

Если товары признаются неравноценными, данный факт отражается в договоре мены. Сторона, передающая более дешевый товар, оплачивает разницу в ценах обмениваемых товаров. Организация, получающая товары большей стоимости, производит доплату. Сумму доплаты включается в стоимость приобретенных ценностей. Это отвечает требованиям пункта 6 ПБУ 5/01, пункта 8 ПБУ 6/01 и пункта 14/2007.

Сумму доплаты отражается в составе задолженности (оплат) по договору мены проводкой:

Дебет 08 (10, 41…) Кредит 60 –  отражена доплата за полученные ценности.

При уступке права  требования (ст.382 ГК РФ) права кредитора, принадлежащие ему на основании  первоначального обязательства, переходят  к другому лицу по сделке (договору цессии), т.е. происходит перемена лиц  в обязательстве. При переходе прав кредитора меняется кредитор, а должник остается прежний до момента исполнения обязательства. Должник (цессионар) в бухгалтерском учете отражает лишь факт смены кредитора. На счетах по учету кредиторской задолженности долг отражается перед новым кредитором – лицом, с которым теперь предстоит рассчитаться.

В бухгалтерском учете  дается проводка:

Дебет 60 (66,67,76) Кредит 76 –  на основании уведомления, полученного  от цессионария, задолженность по договору купли – продажи (займа и т.п.) учтена перед новым кредитором – цессионарием.

Прекращение обязательств также может осуществляться по следующим  основаниям: прощение долга, ликвидации юридического лица (ст. 415, 419 ГК РФ).

Прощение долга выражается в форме освобождения кредитором должника от имущественной обязанности. В результате прощение долга становится одним из видов дарения.  Прощеная сумма долга является внереализационным доходом и отражается:

Дебет 60 Кредит 91.1.

Обязательство, прекращаемое ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), и списание кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается:

Дебет 60 Кредит 91.1.

Для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за ТМЦ, на которые расчетные документы  от поставщиков не поступили (неотфактурованные поставки), Планом счетов предусмотрен счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

В соответствии с Инструкцией  по применению Плана счетов, а также  пунктом 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов под неотфактурованными поставками понимаются товарно-материальные ценности, работы и услуги, поступившие (потребленные) в организацию и по которым отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком).

Вне зависимости от отсутствия расчетных документов по неотфактурованным  поставкам, поступившие материальные ценности в соответствии с разделом V Методических указаний по МПЗ должны быть приняты к учету и отражены как в материальном, так и в бухгалтерском учете.

Поступившие ценности должны быть оприходованы по счетам учета  материально-производственных запасов (10 "Материалы", 41 "Товары" и  др.) согласно их назначению (в отношении  материалов - по соответствующим субсчетам  учета).  При этом они приходуются и учитываются в аналитическом и синтетическом учете по принятым в организации учетным ценам.

Если учетные цены организацией не используются, поступившие  запасы в соответствии с пунктом 39 Методических указаний по МПЗ должны быть оприходованы по рыночным ценам. Соответственно используемые рыночные цены должны быть надлежащим образом документально подтверждены.

Исходя из положений  статьи 40 НК РФ в качестве рыночных цен могут быть также использованы цены на материально-производственные запасы, принятые сторонами договора, если только речь не ведется о поставках между взаимозависимыми лицами, по товарообменным (бартерным) операциям, по внешнеторговым сделкам, а также,  если принятые цены отклоняются более чем на 20 процентов от уровня цен, обычно используемых организацией по идентичным ценностям в течение непродолжительного периода времени.

Если расчетные документы  по неотфактурованным поставкам  будут получены в последующих  календарных месяцах отчетного  года, то в бухгалтерском учете организации должны быть скорректированы учетная цена поступивших ценностей, а также расчеты с поставщиками.

За неотфактурованные  поставки счет 60 кредитуется на стоимость  поступивших ценностей по ценам, предусмотренным в договорах.

Корректировку рекомендуется производить сторнировочными записями не на разницу сумм, а на полную стоимость оприходованных материальных ценностей согласно расчетным документам.

Таким образом, если расчетные  документы поступят в организацию  в следующих отчетных месяцах, в  бухгалтерском учете следует оформлять следующие записи:

Дебет 10 Кредит 60 - стоимость  полученных материальных ценностей  по учетным (рыночным) ценам, на которые  отсутствуют расчетные документы (отражается записями за месяц, в котором  были получены ценности);

Дебет 10 Кредит 60 - сторнирована стоимость материальных ценностей, ранее отнесенных к неотфактурованным поставкам, по которым поступили расчетные документы (отражается записями за месяц, в котором будут получены расчетные документы);

Дебет 10 Кредит 60 - стоимость ранее полученных материальных ценностей согласно полученным расчетным документам (без НДС) (оформляется записями за месяц, в котором будут получены расчетные документы);

Дебет 19  Кредит 60 - НДС со стоимости материальных ценностей согласно полученным расчетным документам (оформляется записями за месяц, в котором будут получены расчетные документы).

Согласно п.1 ст.172 НК РФ вычет НДС производится только при  наличии соответствующих первичных  документов, в противном случае выделение  налога необоснованно. В соответствии с условиями договора оплата должна производиться с учетом НДС.

Построение аналитического учета по счету 60 должно обеспечить возможность получения необходимых  данных по поставщикам по неотфактурованным  поставкам.  

Аналитический учет по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей - по каждому поставщику и подрядчику. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по:

- поставщикам по акцептованным  и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;

- поставщикам по неоплаченным  в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным  поставкам;