Основные проблемы и перспективы развития консолидированной отчетности в РФ в соответствии с МСФО

В соответствии с международными стандартами консолидированная  отчетность должна базироваться на следующих  принципах ³:

- Принцип полноты. Все активы, обязательства, расходы будущих периодов, доходы будущих периодов консолидированной группы принимаются в полном объеме независимо от доли материнской компании. Долю меньшинства показывают в балансе отдельной статьей под соответствующим заголовком.

- Принцип собственного капитала. Поскольку материнская компания и дочерние предприятия рассматриваются как единая экономическая единица, собственный капитал определяется по балансовой стоимости акций консолидируемых предприятий, а также по финансовым результатам деятельности этих предприятий и резервам.

 - Принцип справедливой и достоверной оценки. Консолидированная отчетность должна быть представлена в ясной и удобной для понимания форме и давать правдивую и достоверную картину активов, обязательств, финансового положения, прибылей и убытков предприятий, входящих в группу и рассматриваемых как единое целое.

- Принцип постоянства использования методов консолидации и оценки и принцип функционирующего предприятия. Методы консолидации должны применяться продолжительное время при условии, что предприятие является функционирующим, т.е. не намеревается прекращать свою деятельность в обозримом будущем. Отклонения допустимы в исключительных случаях, причем они должны быть раскрыты в приложениях к отчетности с соответствующим обоснованием. Эти принципы распространяются как на формы, так и на методы составления консолидированной отчетности.

- Принцип существенности. Данный принцип предусматривает раскрытие таких статей, величина которых может повлиять на принятие или перемену решения о финансово-хозяйственной деятельности компании.

- Единые методы оценки. Активы, пассивы, расходы будущих периодов, прибыли и затраты консолидированной компании должны быть учтены во всей полноте. Не имеет значения, как они представлены в текущем учете и отчетности предприятий, входящих в группу, поскольку материнская компания не налагает запрета и не осуществляет избирательные учетные подходы. Важно, чтобы при консолидировании активы и пассивы материнской компании и дочерних предприятий были оценены по единой методологии, применяемой материнской компанией. Методы оценки по законодательству, которое соблюдает материнская компания, должны применяться при формировании консолидированной отчетности.

- Единая дата составления. Консолидированная отчетность должна составляться на дату баланса материнской компании. Показатели отчетности дочерних предприятий также должны быть пересчитаны на дату консолидированной отчетности.

Большая часть рассмотренных  выше принципов, на которых строится консолидированная отчетность согласно международным стандартам, нашла  отражение и в российских нормативных  документах, регулирующих составление  консолидированной бухгалтерской  отчетности.

При составлении консолидированной  бухгалтерской отчетности головная организация и дочерние общества должны использовать единую учетную  политику в отношении оценки аналогичных  статей имущества и обязательств, доходов и расходов .

Если учетная политика какого-то дочернего общества отлична  от используемой для составления  консолидированной бухгалтерской  отчетности, то до объединения такой  бухгалтерской отчетности с бухгалтерской  отчетностью головной организации  она приводится в соответствие с  учетной политикой, используемой для  составления консолидированной  бухгалтерской отчетности.

Организация должна составлять консолидированную бухгалтерскую  отчетность в объеме и порядке, установленных  Положением по бухгалтерскому учету  «Бухгалтерская отчетность организации» по формам, разработанным головной организацией на основе типовых форм бухгалтерской отчетности.

Порядок составления консолидированной  отчетности группами взаимосвязанных  организаций (холдингами, корпорациями, концернами, ассоциациями и др.) имеет  ряд особенностей. Перед началом  составления консолидированной  отчетности головное предприятие должно получить от всех организаций группы следующие данные:

• о финансовых вложениях организаций группы в уставные капиталы других организаций;
• о номинальной стоимости акций (долей капитала) организаций группы
• о полученном организациями группы эмиссионном доходе;
• об остатках кредиторской и дебиторской задолженности организаций группы друг другу;
• о кредитах и ссудах, выданных организациями группы друг другу;
• о начисленных и выплаченных дивидендах организациям группы;
• о внутригрупповых доходах и прибыли;
• о приобретенных у организаций группы основных средствах;
• о приобретенных у организаций группы и еще не списанных материалах, товарах, готовой продукции⁴

В зависимости от характера  сделки при инвестировании и установлении контроля выделяют два метода составления  первичной консолидированной отчетности: метод покупки (приобретения) и метод  слияния (поглощения). Эти методы различаются  процедурно и оказывают большое  влияние на совокупные финансовые результаты, представляемые в консолидированной  отчетности.

При методе покупки осуществляется приобретение инвестором доли в капитале, позволяющей осуществлять контроль над нетто-активами и результатами деятельности инвестируемого предприятия. Результатом этого метода может стать прекращение деятельности приобретенной компании как самостоятельного юридического лица. В таком случае осуществляется только первичная консолидация — в момент полного поглощения компанией-покупателем приобретаемой компании. Компании становятся одним юридическим лицом и нет необходимости проводить вторичную консолидацию. Метод покупки предполагает также сохранение юридического статуса покупаемой компании и возникновение материнско-дочерних отношений между покупателем и покупаемой компанией. Поглощение может быть как полным (приобретение 100% капитала или нетто-активов), так и частичным (приобретение доли в капитале менее 100%, но более 50%). При сохранении юридического статуса покупаемой компании осуществляется как первичная, так и вторичная консолидация.

Для метода слияния характерен обмен акциями между объединяющимися компаниями с целью разделения контроля над нетто-активами и результатами деятельности. Как правило, проходит слияние равновеликих компаний для объединения интересов, ни одна сторона не определяется как приобретающая. При консолидации элиминируются инвестиции в дочернее предприятие и его акционерный капитал, а нераспределенная прибыль дочерней компании включается в консолидированную отчетность

Консолидирование должно обеспечивать исключение повторного учета  взаимных операций компаний группы.

При составлении консолидированной  отчетности данные отчетности материнской  компании и дочерних предприятий  объединяют поэтапно, чтобы представить  их как единую хозяйственную организацию. В этих целях сначала постатейно суммируют статьи отчетности компаний группы, а затем исключают взаимные инвестиции и операции. В общем  виде это можно представить следующим  образом:

— затраты по инвестициям  инвестора элиминируются собственным  капиталом инвестируемых предприятий;

— остатки непогашенной задолженности по внутрифирменным  операциям, таким, как внутрифирменные  продажи, расходы, займы, дивиденды, элиминируются  полностью;

— нереализованная прибыль  по внутрифирменным операциям в  остатках товаров и в основных средствах элиминируется в полном объеме;

— чистая прибыль, принадлежащая  сторонним акционерам дочернего  предприятия, указывается отдельно от прибыли, принадлежащей материнской  компании;

— в консолидированной  отчетности следует также выделить долю меньшинства в нетто-активах.⁵

Техника и методы составления  консолидированной отчетности в  разных странах различны.

         1.3. Правила объединения показателей бухгалтерской отчетности головной организации и дочернего общества в сводную бухгалтерскую отчетность.

В консолидированную бухгалтерскую отчетность объединяются (путем построчного суммирования соответствующих данных) все активы и обязательства, доходы и расходы головной организации и ее дочерних обществ. Перед объединением проводится процедура исключения некоторых показателей внутри Группы для того, чтобы сводная бухгалтерская отчетность отражала финансовое положение и финансовые результаты Группы только по операциям со сторонними организациями.

 Рассмотрим показатели  которые не включаются в сводный  бухгалтерский баланс (Таблица 1)

Таблица 1

Показатели, не включаемые в  сводный бухгалтерский баланс⁶

Если показатель  стр. 1.1 не равен показателю стр. 2.1, то разность между ними отражается в сводном  бухгалтерском балансе отдельной  статьей «Деловая репутация дочерних обществ».

Если показатель стр. 1.1 больше показателя стр. 2.1, то разница между  ними показывается в группе статей «Нематериальные активы» сводного бухгалтерского баланса.

Если показатель стр. 1.1 меньше показателя стр. 2.1, то разница показывается между разделами III «Капитал и резервы» и IV «Долгосрочные обязательства» сводного бухгалтерского баланса.

При объединении бухгалтерской  отчетности головной организации и  дочерних обществ в сводный отчет  о прибылях и убытках не включаются:

1. выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг): между головной организацией и дочерними обществами; между дочерними обществами данной Группы;
2. затраты, приходящиеся на указанную выручку;
3. любые иные доходы и расходы, возникающие в результате операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами данной Группы;
4. финансовые результаты деятельности дочерних обществ в части доходов и расходов, не относящихся к деятельности группы. ⁷

Дальнейший порядок объединения  показателей бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в сводную бухгалтерскую отчетность зависит от величины доли головной организации в общем количестве голосующих акций дочернего общества, являющегося акционерным, или доли головной организации в уставном капитале дочернего общества, являющегося обществом с ограниченной ответственностью.

Если доля головной организации в уставном капитале дочернего общества составляет 100%, то их показатели бухгалтерской отчетности, оставшиеся после вышеуказанного исключения, для составления совдной бухгалтерской отчетности просто суммируется.

Если доля головной организации в уставном капитале дочернего общества составляет 50% и менее, то из бухгалтерской отчетности дополнительно исключается следующие показатели:

- из бухгалтерского баланса  дочернего общества исключается  часть активов и обязательств, не относящихся к деятельности  Группы. Этот показатель определяется  исходя  из доли головной организации  в уставном капитале дочернего  общества. Если дочернее общество  равновелико (по 50%) принадлежит двум  головным организациям, то показатели  его активов и обязательств, подлежащие  включению в сводной бухгалтерской отчетности каждой головной организации делятся поровну;

- из отчета о прибылях  и убытках дочернего общества  исключается финансовый результат  его деятельности в части доходов  и расходов, не относящихся к  деятельности Группы. Он определяется  также исходя из доли головной  организации в уставном капитале  дочернего общества.