Особенности развития аудита за рубежом

По действующим в Российской Федерации Временным правилам, основной задачей аудиторской деятельности является определение достоверности отчетности экономических субъектов. А определение аудита звучит следующим образом:

Аудиторская деятельность – аудит представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг.

В специальной литературе российское определение аудита приводилось и обсуждалось много раз. Одни авторы считают его удачным, исчерпывающим, другие же и в этом определении видят некоторые изъяны. Однако можно утверждать: оно имеет несомненные преимущества перед существовавшими ранее хотя бы в том, что в нем указан предпринимательский характер аудиторской деятельности: «Тем самым все отношения, возникающие между аудиторскими организациями и их клиентами при оказании аудиторских услуг, регулируются Гражданским кодексом РФ».

Аудит в России в целом пока не лишен спорных моментов. Так, по вопросу о становлении аудита существует несколько прямо противоположных точек зрения. Теоретик и практик аудиторской деятельности С.А. Стуков считает: “Построение аудита в нашей стране началось, образно говоря, с крыши, а не с фундамента, т.е. не было поддержано глубокими экономическими преобразованиями. Между тем подлинный аудит мог появиться и появился только при наличии одновременно трех условий: частной собственности, демократических свобод и высокого уровня обобществления производства и капитала.” Но, по мнению Стукова, на момент возникновения современного аудита в нашей стране не было ни того, ни другого, ни третьего.

Другие столь же уважаемые специалисты-аудиторы так же уверенно говорят о “создании аудита в России “снизу”, т.е. по воле обстоятельств, а не по указу или постановлению государственного органа”.

Вообще любая проблема всегда имеет несколько сторон. Проблема становления аудита в России – не исключение. Спорные вопросы происходят  здесь не из-за незнания или какого-то недопонимания теоретиками его (аудита) сущности, а ввиду спорности же, заложенной в истории появления и начальных этапах развития аудиторской деятельности, которые нам сейчас предстоит рассмотреть (таблица 1).

Таблица  1

Этапы развития аудита в России

Шел второй год «перестройки», т.е. вступления России на новый путь экономического развития. В стране стали создаваться кооперативы, частные фирмы и совместные предприятия. Эти экономические субъекты уже не являлись собственностью государства, в связи, с чем возник вопрос, кто должен проводить финансовые проверки их деятельности. Сейчас могут сказать: налоговые службы. Однако в современном виде они появились только в мае 1990 года, т.е. три года спустя после начала реформ. Можно было бы возложить эти функции на государственные  контрольные органы, в частности на Контрольно-ревизионное управление (КРУ) Министерства финансов, в положении о котором, утвержденном Советом Министров СССР еще в 1956 г., предусматривалось право проведения ревизий государственных, кооперативных и общественных предприятий и организаций. Нужно отметить, что аппарат КРУ Минфина СССР и союзных республик такие ревизии проводил, но в связи со значительным ростом числа юридических лиц многократно возросший объем работы был ему явно не по силам. Да и в документах, регламентирующих деятельность контрольных органов, ничего не говорилось о ревизиях совместных предприятий.

Эту проблему попытались решить путем создания хозрасчетных контрольно-ревизионных групп при республиканских и областных контрольно-ревизионных аппаратах. Реализовать данную идею вначале предложили КРУ Минфина РСФСР, от чего его руководство категорически отказалось, поскольку претворение в жизнь поставленной задачи требовало больших усилий и времени.

Однако такая хозрасчетная ревизионная группа была сформирована при КРУ Министерства финансов Казахской ССР распоряжением Совета Министров Казахской ССР 17 марта 1988 года для оказания предприятиям и организациям платных услуг по проведению документальных ревизий, восстановлению бухгалтерского учета, осуществлению консультаций по финансово-экономическим вопросам и экспертиз. Штатная численность группы была утверждена в количестве 10 единиц, а смета расходов на ее содержание в 1988 г. – 38 тыс. руб.

Минфином Казахской ССР по согласованию с Госкомцен республики была установлена ставка платы за услуги, оказываемые хозрасчетной ревизионной группой, в размере 27 руб. за рабочий день одного ревизора, а фактически договор зачастую заключался из расчета 15 руб. за день работы ревизора по месту жительства и 20 руб. при выездных проверках.

Хозрасчетная ревизионная группа добилась определенных успехов и, следуя ее примеру, в областях и районах республики стали создаваться ее филиалы, многие из которых в дальнейшем были преобразованы в самостоятельные аудиторские фирмы.

Руководство КРУ Минфина СССР предприняло попытку распространить положительный опыт работы хозрасчетных ревизионных групп Казахстана на всю страну. В Алма-Ате было проведено совещание, в котором приняли участие руководители КРУ минфинов всех союзных республик и некоторых областных аппаратов. Идея создания хозрасчетных ревизионных групп участниками совещания была в принципе одобрена, но к формированию таких групп в большинстве республик так и не приступили.

В тот период были образованы: хозрасчетный финансово-экономический центр НИФИ в Москве; хозрасчетная консультационная организация «Финансы» при Тбилисском горисполкоме; кооперативы «ТООК» при Минфине Эстонской ССР; «Оркон» при Ленинградском объединении бытовых услуг «Невские зори»; «Бухгалтерский учет» при Мосгорисполкоме; «Интенсификация» в Алма-Ате и др. Некоторые из них предоставляли преимущественно консультационные услуги по организации учета, делопроизводства, внутрихозяйственного контроля, эффективному использованию трудовых, материальных и денежных ресурсов, финансовому оздоровлению, но не услуги ревизионного характера.

Но можно ли считать хозрасчетные ревизионные группы, кооперативы по оказанию консультационных услуг аудиторскими фирмами? Ответ очевиден – нет. Они даже в своих названиях не упоминали слова «аудит», «аудиторский». Это были аудиторские структуры переходного периода, т.к. эти органы имели лишь некоторые черты аудита, например, платность услуг на основе договоренности, и в то же время они еще боялись полностью «оторваться» от государственных структур (Минфина, Мосгорисполкома, Тбилисского горисполкома и т.д.).

В этот период классическим организационно-правовым формам аудита в наибольшей степени отвечало акционерное общество по оказанию аудиторских и консультационных услуг «Инаудит». Значение создания этой фирмы для дальнейшего развития аудита в нашей стране трудно переоценить.

Фирма была образована согласно специальному постановлению Совета Министров СССР «О создании советской аудиторской организации» от 8 сентября 1987 г. №1033-245 на базе Главного управления валютного контроля Министерства финансов СССР.

Капитал фирмы «Инаудит» был определен в 800 тыс. руб. (громадная по тем временам сумма), а основными акционерами стали: Министерство финансов СССР (55% общего капитала) и Министерство внешней торговли (10%). Кроме того, по 5% имели Госбанк СССР, ВТБ, ГКЭС, всесоюзные объединения «Автоэкспорт», «Станкоимпорт», «Совфрахт» и «Соврыбфлот».

В фирме «Инаудит» было образовано 10 отделов, каждый из которых, имея квалифицированный штат, оказывал широкий комплекс услуг действующим в СССР и за границей совместным предприятиям, другим учреждениям и организациям. Среди таких услуг – анализ и проверка деятельности предприятий, организаций и учреждений с разработкой на этой базе предложений по улучшению их работы; консультации по постановке бухгалтерского учета, организации внутреннего финансового контроля, правилам ведения внешнеторгового контроля, внешнеторговых сделок, операций с иностранной валютой и др.

Сохранить «Инаудит» как единую структуру не удалось, она распалась на несколько самостоятельных аудиторских фирм. Это произошло, во-первых, потому, что в ней оказалось большое число специалистов, настоящих лидеров, у которых появилась возможность создать и возглавить собственные фирмы. Во-вторых, несмотря на то, что АО, как было записано в его уставе, действует на началах хозяйственного расчета, обладает обособленным имуществом, может от своего имени приобретать имущественные и личные неимущественные права, как раз о приобретении недвижимого имущества «Инаудит» и не побеспокоился. Фирма занимала площади в здании Минфина СССР, но в начале 1992 г. руководство Министерства экономики и финансов РСФСР отказало ей в помещении. Отсутствие собственного здания фактически и привело к тому, что фирма перестала существовать.

Хотя для коллектива АО «Инаудит» распад фирмы и был потрясением, но в целом для развития аудита в стране это событие не стало роковым. Наоборот, на месте одной компании возникло множество аудиторских фирм. Что касается названия, то оно сохранилось, под ним по-прежнему действуют фирмы в Москве и Санкт-Петербурге.

Второй этап становления аудита в нашей стране пришелся на 1989-1991 гг., когда была предпринята попытка принять законодательный акт об аудиторской деятельности в СССР. После принятия Законов «О предприятиях в СССР», «О собственности в СССР» и особенно Закона РСФСР «О предприятиях и предпринимательской деятельности» в стране появились различные коммерческие структуры, в том числе аудиторские фирмы.

Среди отечественных аудиторских фирм, возникших в те годы («Контакт», «Руфаудит», «Ленаудит», «Мосаудит», АО «Балтийский аудит», «Питерконто», МКД, кооператив «Аудитор», ТОО «Ленбанкаудит», «Информаудит» и др.), следует отметить фирмы «Контакт» и «Руфаудит», которые по организации работ, сбора информации стали эталоном для других аудиторских фирм.

В учредительных документах указанных фирм предусматривались: проведение проверок финансово-хозяйственной деятельности предприятий любых организационно-правовых форм и видов собственности с целью подтверждения достоверности и реальности их финансовой отчетности; предоставление консультаций по различным вопросам финансовой, правовой, хозяйственной и коммерческой деятельности, включая бухгалтерский учет, налогообложение, управление финансовой деятельность и т.п.

В январе 1990 г. сформировалось СП «Эрнест энд Янг Внешаудит». Предметом его деятельности стало проведение аудиторских проверок на совместных предприятиях, а также на любых предприятиях, фирмах, в организациях по их просьбе. Кроме того, в уставе СП предусматривались консультации, обучение персонала и т.д. Таким образом, уже в 1990 г. на аудиторском рынке СССР появилась крупнейшая межконтинентальная аудиторская фирма, входящая в так называемую «большую шестерку» («большая шестерка» – общепринятое собирательное имя фирм Arthur Andersen, KPMG, Ernst & Yong, Coopers & Lybrand, Deloitte & Touche, Price Waterhouse;  с 1998 г. – “большая пятерка”). Создавались аудиторские фирмы и в других союзных республиках. Одновременно формировались общественные организации бухгалтеров и аудиторов. Так, большим событием для финансовых работников стало проведение 8 декабря 1989 г. учредительной конференции Ассоциации бухгалтеров СССР.  

Появление акционерных обществ, кооперативов, совместных предприятий других хозяйственных структур, присущих рынку, а также аудиторских фирм потребовало разработки нормативных законодательных актов. В связи с этим Министерство финансов СССР, в частности его Контрольно-ревизионное управление, по указанию Правительства СССР, а затем и в соответствии с Постановлением Верховного Совета СССР от 17 октября 1989 г. приступило к разработке концепции реорганизации финансового контроля в стране. Решено было подготовить проект постановления Совета Министров СССР по этому вопросу. Для подготовки проекта сформировалась группа специалистов. В начале августа 1989 г. проект был готов и направлен на рассмотрение советам министров союзных республик.

Проектом постановления Совмина СССР предусматривалось создать в нашей стране сеть хозрасчетных аудиторских организаций (фирм) для проведения ревизий и проверок финансово-хозяйственной деятельности за плату по договорам с государственными, кооперативными и арендными предприятиями и организациями, акционерными обществами, межотраслевыми ассоциациями, концернами, совместными предприятиями с участием иностранного капитала и другими хозрасчетными предприятиями и организациями. С этой целью предлагалось организовать при Министерстве финансов СССР и министерствах финансов республик палаты аудиторских организаций, возложив на них функции создания аудиторских фирм, координации и контроля за их деятельностью. Палатам предоставлялось право выдавать (прекращать) лицензии на аудиторскую деятельность и определять в установленном порядке размер платы за предоставленные услуги.

В 1990 г. было выбрано правильное направление, и многие идеи тех лет были реализованы в Указе Президента от 22 декабря 1993 г. «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации». Однако судьба этого проекта, как и других проектов о создании аудиторской службы в СССР, была одинакова: они так и не были приняты Советом Министров СССР.

Началом третьего этапа становления аудита в России условно можно считать 5 декабря 1991 г. В этот день Е.Т. Гайдар поручил Министерству экономики и финансов РСФСР совместно с заинтересованными министерствами и ведомствами рассмотреть вопрос о создании аудиторской службы как одного из важных направлений перестройки системы финансового контроля в республике и дать предложения по проблеме в целом.

А в стране, несмотря на отсутствие законодательной базы, бурно развивался аудит: появлялись все новые и новые аудиторские фирмы, причем не только в Москве и Санкт-Петербурге, но практически во всех крупных городах. Имелось уже около 800 аудиторских фирм. В Москве под видом совместных предприятий открыли свои филиалы крупнейшие межконтинентальные аудиторские фирмы «Делойт и Туш», «Артур Андерсен», «Эрнест и Янг», «Куперс и Лойбренд» и др.

Развернулась подготовка аудиторов. Здесь активную роль взяли на себя крупнейшие ВУЗы (Академия народного хозяйства, Московский государственный университет им. М.В. Ломоносова и др.). Были организованы курсы аудиторов в Рязани, Владивостоке, Санкт-Петербурге, Казани, Уфе, Краснодаре и других городах.

Таким образом, можно говорить, что к середине 1992 г. аудит в России был создан. Однако без нормативной базы развиваться дальше такая служба не могла. Принятие специального законодательного акта стало задачей номер один.

Проект Закона «Об аудиторской деятельности», подготовленный в соответствии с поручением Е.Т. Гайдара от 5 декабря 1991 г. КРУ Минфина России и согласованный с Минюстом, МВД России, Прокуратурой, Государственной налоговой службой, ГКАП и Правительством Москвы, был направлен в Правительство России 11 февраля 1992 года. 12 ноября 1992 г. проект был доработан с учетом сделанных замечаний, согласован все с теми же ведомствами и направлен Президенту РФ, который внес его на рассмотрение в Верховный Совет РФ, где были образованы соответствующие структуры для его рассмотрения. Наиболее важной среди них стал Международный консультативный комитет по развитию бухгалтерского учета и аудита Российской Федерации (МКК). Он был создан 29 июля 1992 г., в его состав помимо отечественных специалистов, вошли представители ООН, Европейской комиссии, Мирового банка и др.