Особенности учета доходов организации

- поступления, связанные  с предоставлением за плату  прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если это не является предметом деятельности организации;

- поступления, связанные  с участием в уставных капиталах  других организаций (включая проценты  и иные доходы по ценным  бумагам), если это не является предметом деятельности организации;

- прибыль, полученная в  результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

- поступления от продажи  основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

- проценты, полученные за  предоставление в пользование  денежных средств организации, а  также проценты за использование  банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

- сумма дооценки основных средств, зачисляемая в установленном порядке на счета учета прибылей и убытков;

- отрицательная деловая  репутация организации, равномерно  относящаяся на финансовый результат;

- положительные курсовые  и суммовые разницы, относящиеся  на причитающиеся к оплате  проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в  иностранной валюте или условных  денежных единицах, образующиеся  начиная с момента начисления  процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления).

Под внереализационными доходами следует понимать как бы непредвиденные доходы, носящие «незаработанный» характер. В этом можно убедиться, проанализировав их состав.

К внереализационным доходам относятся:

- штрафы, пени, неустойки  за нарушение условий договоров;

- активы, полученные безвозмездно  по договору дарения, в том  числе: суммы бюджетных средств, признанные в установленном порядке  в качестве доходов;

- поступления в возмещение  причиненных организацией убытков;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской  и депонентской задолженности, по  которым истек срок исковой  давности;

- положительные курсовые разницы, за исключением положительных курсовых разниц, включаемых в состав операционных доходов;

- сумма дооценки активов, за исключением сумм дооценки основных средств, включаемой в установленном порядке в состав операционных доходов;

- суммы неиспользованных  резервов, образованных в связи  с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- прочие внереализационные доходы, в том числе: активы, принятые к учету, оказавшиеся в излишке по результатам инвентаризации.

В процессе деятельности организации могут возникнуть чрезвычайные доходы. Это доходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и др.). Иными словами, имеются в виду непредвиденные, непредотвратимые так называемые форс-мажорные обстоятельства. Состав чрезвычайных доходов приведен в п.9 ПБУ 9/99. К таким доходам относятся страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п [14].

  
2 Теоритические аспекты учета доходов организации

 

2.1 Учет доходов от обычных видов  деятельности

 

Учет доходов ведется в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации».

Учет доходов, связанных с обычными видами деятельности организации (продажа товаров, производство и продажа готовой продукции и т.д.), а также формирование финансового результата по этим видам деятельности осуществляются на счете 90 ≪Продажи≫.

На этом счете отражаются выручка и себестоимость по проданным товарам, продукции (работам, услугам), в частности:

- по готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства;

- по работам и услугам промышленного характера;

- по работам и услугам непромышленного характера;

- по покупным изделиям (приобретенным для комплектации);

- по строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геолого-разведочным, научно-исследовательским и т.п. работам;

- по товарам;

- по услугам по перевозке грузов и пассажиров;

- по транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям;

- по услугам связи;

- по предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (когда это является предметом деятельности организации);

- по предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это является предметом деятельности организации);

- по участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т.п.

Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг формируется на базе расходов по обычным видам деятельности. При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг отражается по кредиту счета 90 ≪Продажи≫ и дебету счета 62 ≪Расчеты с покупателями и заказчиками≫.

Одновременно фактическая себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг списывается в дебет счета 90 ≪Продажи≫ в корреспонденции с кредитом счетов 43 ≪Готовая продукция≫, 41 ≪Товары≫, 44 ≪Расходы на продажу≫, 20 ≪Основное производство≫ и др.

В организациях, занятых производством сельскохозяйственной продукции, в течение года, пока не выявлена ее фактическая себестоимость, в дебет счета 90 ≪Продажи≫ списывается плановая себестоимость этой продукции.

В конце года в дебет счета 90 ≪Продажи≫ списывается разница между плановой и фактической себестоимостью проданной продукции. Плановая себестоимость проданной продукции, а также суммы разниц списываются в дебет счета 90 ≪Продажи≫ (или сторнируются) в корреспонденции с теми счетами, на которых учитывалась эта продукция.

В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета 90 ≪Продажи≫ отражается продажная стоимость проданных товаров в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов (счета 50, 51, 62).

По дебету счета 90 ≪Продажи≫ списывается учетная стоимость товаров в корреспонденции со счетом 41 ≪Товары≫. Одновременно с этим осуществляется сторнирование сумм скидок (накидок), относящихся к проданным товарам в корреспонденции со счетом 42 ≪Торговая наценка≫.

Планом счетов бухгалтерского учета предусматривается детальное отражение доходов и расходов от обычных видов деятельности путем введения отдельных субсчетов к счету 90 ≪Продажи≫.

К счету 90 ≪Продажи≫ могут быть открыты субсчета:

- 90-1 ≪Выручка≫;

- 90-2 ≪Себестоимость продаж≫;

- 90-3 ≪Налог на добавленную стоимость≫;

- 90-4 ≪Акцизы≫;

- 90-9 ≪Прибыль/убыток от продаж≫.

На субсчете 90-1 ≪Выручка≫ учитываются поступления активов (денежных средств и/или иного имущества), признаваемые выручкой.

На субсчете 90-2 ≪Себестоимость продаж≫ учитывается себестоимость проданных товаров, продукции (работ, услуг), по которым на субсчете 90-1 ≪Выручка≫ признана выручка.

На субсчете 90-3 ≪Налог на добавленную стоимость≫ учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика), в корреспонденции со счетом 68 ≪Расчеты по налогам и сборам≫ (субсчет 68-1 ≪Расчеты по налогу на добавленную стоимость≫).

На субсчете 90-4 ≪Акцизы≫ учитываются суммы акцизов, включенные в цену проданной подакцизной продукции (товаров), в корреспонденции со счетом 68 ≪Расчеты по налогам и сборам≫ (субсчет 68-3 ≪Расчеты по акцизам≫).

Организации - плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 ≪Продажи≫ субсчет 90-5 ≪Экспортные пошлины≫ для учета сумм экспортных пошлин.

Субсчет 90-9 ≪Прибыль/убыток от продаж≫ предназначен для выявления финансового результата (прибыли или убытка) от продаж за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 90-1 ≪Выручка≫, 90*2 ≪Себестоимость продаж≫, 90-3 ≪Налог на добавленную стоимость≫, 90-4 ≪Акцизы≫ производятся накопительно в течение отчетного года.

Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 ≪Себестоимость продаж≫, 90-3 ≪Налог на добавленную стоимость≫, 90-4 ≪Акцизы≫ и кредитового оборота по субсчету 90-1 ≪Выручка≫ определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 ≪Прибыль/убыток от продаж≫ на счет 99 ≪Прибыли и убытки≫.

Таким образом, синтетический счет 90 ≪Продажи≫ сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 ≪Продажи≫ (кроме субсчета 90-9 ≪Прибыль/убыток от продаж≫), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 ≪Прибыль/убыток от продаж≫ [3].

В бухгалтерском учете общая схема формирования финансовых результатов от продажи товаров, продукции, работ, услуг (без учета акцизов и таможенных пошлин) может быть отражена проводками, приведенными в таблице 1:

   Таблица 1 - Проводки

Содержание хозяйственных операций	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
1	2	3
Выручка от оптовой продажи товаров
Отражена продажная стоимость отгруженных товаров (с учетом НДС)	62	90-1
Отражена сумма НДС, предъявленная покупателю товаров	90-3	68-1
Списана покупная стоимость проданных товаров	90-2	41
Списаны расходы на продажу (издержки обращения)	90-2	44
Определен финансовый результат (прибыль) от продажи товаров (в составе конечного финансового результата)	90-9	99
Получена оплата за проданные товары (включая НДС)	51	62
Выручка от продажи продукции
Отражена продажная стоимость отгруженной продукции (с учетом НДС)	62	90-1
Отражена сумма НДС, предъявленная покупателю товаров	90-3	98-1
Списана фактическая себестоимость проданной продукции	90-2	43
Списаны расходы на продажу (расходы на упаковку и транспортировку продукции)	90-2	44
Списаны общехозяйственные расходы (при указании в учетной политике организации такого способа списания этих расходов)	90-2	26
Определен финансовый результат (прибыль) от продажи продукции (в составе конечного финансового результата)	90-9	99
Получена оплата за проданную продукцию (включая НДС)	51	62
Поступления, связанные с выполнением работ (оказанием услуг)
Отражена стоимость выполненных работ (оказанных услуг)	62	90-1
Отражена сумма НДС, предъявленная покупателю работ (услуг)	90-3	68-1
Списана фактическая себестоимость выполненных  работ (оказанных услуг)	90-2	20
Списаны общехозяйственные расходы	90-2	26
Определен финансовый результат (прибыль) от поступлений, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) (в составе конечного финансового результата)	90-9	99
Получена оплата за выполненные работы (оказанные услуги) (включая НДС)	51	62

 

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданных товаров (продукции, работ, услуг).

Кроме того, аналитический учет по этому счету может вестись по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией [3].

 

2.2 Учет операционных и внереализационных  доходов

 

Учет операционных и внереализационных доходов, а также формирование финансового результата по ним осуществляются на счете 91 ≪Прочие доходы и расходы≫.

Планом счетов бухгалтерского учета предусматривается раздельное отражение прочих доходов путем введения отдельных субсчетов по учету: прочих доходов – субсчет 91-1, сальдо прочих доходов и расходов - субсчет 91-9.

На субсчете 91 -1 ≪Прочие доходы≫ учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами (кроме чрезвычайных доходов).

Субсчет 91-9 ≪Сальдо прочих доходов и расходов≫ предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Субсчет 91-9 ≪Сальдо прочих доходов и расходов≫ аналогичен по своему назначению субсчету 90-9 ≪Прибыль/убыток от продаж≫.

Записи по субсчету 91-1 ≪Прочие доходы≫ производятся накопительно в течение отчетного года.

Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 ≪Прочие расходы≫ и кредитового оборота по субсчету 91-1 ≪Прочие доходы≫ определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 ≪Сальдо прочих доходов и расходов≫ на счет 99 ≪Прибыли и убытки≫.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 ≪Прочие доходы и расходы≫ (кроме субсчета 91-9 ≪Сальдо прочих доходов и расходов≫), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 ≪Сальдо прочих доходов и расходов≫.

По кредиту счета 91 ≪Прочие доходы и расходы≫ (субсчет 91-1 ≪Прочие доходы≫) в течение отчетного периода находят отражение:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств (счета 51, 52, 76);

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности,

- в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств (счета 51, 52, 76);

- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам - в корреспонденции со счетами учета расчетов (счет 76);

- прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества, - в корреспонденции со счетом 76 ≪Расчеты с разными дебиторами и кредиторами≫ (субсчет 76-3 ≪Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам≫);