Отчет о прибылях и убытках: его содержание, техника составления

1. недопущение взаимозачета статей доходов и расходов (принцип расчета финансового результата методом брутто);

2. детализация  доходов и расходов по видам  (принцип детализации доходов  и расходов);

3. детализация  затрат по функциям управления  – производство, управление и  сбыт (принцип построения отчета о прибылях и убытках по функциям управления);

4. отражение  возникших в отчетном периоде  доходов и расходов в зависимости  от отношения к отчетному периоду  (принцип периодизации);

5. разделение  финансового результата на результат  от основной и прочей деятельности (принцип разделения результатов).

Рассмотрим  указанные принципы более подробно.

Принцип расчета финансового результата методом брутто предусматривает отражение всех доходов и расходов в полном размере без взаимозачетов. Метод нетто, напротив, допускает суммирование (взаимозачет) однородных доходов и расходов, при этом отражается лишь результат сложения.

Только расчет финансового результата по методу брутто в состоянии обеспечить требуемую  норму Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (п.40), запрещающую  взаимозачет между статьями активов  и пассивов баланса, статьями прибылей и убытков на счете прибылей и  убытков. Указанную правовую норму  обязаны применять все хозяйствующие  субъекты за исключением субъектов  малого предпринимательства, которые  применяют упрощенную систему бухгалтерского учета и налогообложения.

Принцип детализации доходов и  расходов по видам означает, что все доходы и расходы отчетного периода должны быть структурированы определенным образом.

Согласно  ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» в отчете о прибылях и убытках выделены четыре раздела:

I. Доходы и расходы по обычным видам деятельности;

II.Операционные доходы и расходы;

III. Внереализационные доходы и расходы;

IV. Чрезвычайные доходы и расходы.

В указанных  ПБУ также учитывается требование о раскрытие информации о характере  деятельности, виде доходов, размере  и условиях их получения для признания  поступлений доходами от обычных  видов деятельности или прочими  поступлениями (операционными, внереализационными или чрезвычайными).

 

 

При отражении  в отчете о прибылях и убытках  видов доходов, каждый из которых  в отдельности составляет 5% и  более общей суммы доходов  организации за отчетный период, в  нем показывается соответствующая  каждому виду часть расходов.

Принцип построения отчета о прибылях и убытках по функциям управления предполагает относить доходы и расходы к определенным областям деятельности организации и таким образом оценить их экономическое действие. Следует подчеркнуть, что отнесение доходов к отдельным сферам деятельности организации в известной мере условно.

Если в  отношении расходов кроме прямого  отнесения можно воспользоваться  некоторыми методами их распределения, то однозначно причислить доходы к  центрам возникновения в производстве, сбыте или управлении практически  сложно. Дальнейшее подразделение доходов  и расходов в отчете о прибылях и убытках согласно ПБУ 4/99, например, по изделиям или рынкам сбыта производится на основе учетной политики и учредительных  документов в пояснительной записке. При этом организация в праве  отказаться от проведения таких сведений, если их опубликование способно причинить  ей значительный ущерб.

Принцип периодизации. В отчете о прибылях и убытках отражаются части издержек и поступлений, относящихся к данному отчетному периоду, в котором была произведена продукция или оказаны услуги, как доход. Такая периодизация поступлений служит основой для периодизации затрат. Затраты как расходы относятся к тому периоду, в котором согласно принципу начисления (временной определенности фактов хозяйственной деятельности) они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Принцип разделения результата. Отчет о прибылях и убытках должен строиться по принципу разделения результата. Доходы и расходы должны быть разделены таким образом, чтобы основные прочие составляющие финансового результата были прозрачными (то есть распознаваемыми). Это необходимо в связи с экономической оценкой хозяйственной деятельности организации. Такое разделение финансового результата позволяет внешним пользователям бухгалтерской отчетности очистить полученный финансовый результат от случайных факторов, а внутренним пользователям – принимать соответствующие управленческие решения по максимизации прибыли и уменьшению убытков (потерь) организации. Разделение финансового результата  может производиться с помощью двух критериев:

1.критерий регулярности – разделение общего финансового результата на результаты от основной (обычной) деятельности организации или прочей (не основной) деятельности для организации;

2. критерий отношения к виду хозяйственной деятельности – разделение финансового результата от основной деятельности на результаты от производственной (коммерческой) и финансовой деятельности.    

 

 

3. Структура и содержание отчета  о прибылях и убытках

 

Показатели  формы №2 «Отчет о прибылях и убытках» формируется на основании аналитических  данных к счетам 90 «Продажи», 01 «Основные  средства», 04 №Нематериальные активы», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки».

В соответствии с требованиями Методических рекомендаций о порядке формирования показателей  бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28 июня 2000г. №60н, порядок представления данных в отчете по форме №2 зависит от признания организацией доходов доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями (операционные доходы, внереализационные или чрезвычайные). В отчете отсутствуют показатели налогового характера, которые по своей сути не могут быть предметом этой формы.

Отчет о прибылях и убытках состоит из четырех  разделов:

I. «Доходы и расходы по обычным видам деятельности»;

II. «Операционные доходы и расходы»;

III. «Внереализационные доходы расходы»;

IV. «Чрезвычайные доходы расходы».

При самостоятельной  разработке формы отчета организации  вправе представлять показатели, приведенные  в разделе «Расшифровка отдельных  прибылей и убытков», в виде расшифровок  к соответствующим статьям отчета («в том числе» или «из них»). Отдельно показывается каждый вид доходов, если его доля в общей сумме доходов  организации составляет 5 и более  процентов. При заполнении показателей графы 4 «За аналогичный период предыдущего года» отчета необходимо учитывать требование сопоставимости данных отчетных периодов, в связи с чем показатели графы 3 «За отчетный период» отчета за предыдущий год переводятся в показатели графы 4 отчета исходя из условий, принятых организацией на основании требований действующих в отчетном году нормативных актов.

Показатели  отчета формируются нарастающим  итогом с начала года. Доходы и расходы  от обычных видов деятельности и  прочие поступления отражаются в  отчетности исходя из принципа соответствия.

 

Раздел «Доходы и расходы  по обычным видам деятельности»

По  строке «Выручка (нетто) от продажи  товаров, продукции, работ, услуг (за минусом  налога на добавленную стоимость, акцизов  и аналогичных обязательных платежей)» показываются  доходы, полученные от обычных видов деятельности организации.

ПБУ 9/99 (п.5) определяет, что доходами от обычных видов  деятельности являются выручка от продажи  продукции (товаров), поступления, связанные  с выполнением работ, оказанием  услуг (далее - выручка).

 

 

При этом для  целей бухгалтерского учета организация  самостоятельно принимает решение  о признании поступлений доходами от обычных видов деятельности или  прочими поступлениями. Критерии отнесения  доходов к доходам от обычных  видов деятельности или к прочим поступлениям установлены в ПБУ 9/99. При принятии решения должны учитываться характер деятельности организации, виды доходов, условия  их получения, а также экономическое  значение того или иного вида доходов, систематичность проведения операций по их получению. Так, согласно п.7 ПБУ 9/99 доходы от сдачи имущества в аренду, поступления, связанные с предоставлением  за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы  и других видов интеллектуальной собственности, поступления, связанные  с участием в уставных капиталах  других организаций, отражаются в составе  операционных доходов только в том  случае, когда они не являются предметом  деятельности организации.

В соответствии с п.6 ПБУ 9/99 выручка принимается  к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества  и (или) величине дебиторской задолженности (за исключением поступлений, не признаваемых доходом), т.е. в основу определения  выручки положен принцип допущения  временной определенности фактов хозяйственной  деятельности.

Согласно  п.6.3 ПБУ 9/99 выручка при выполнение договоры мены отражается по стоимости  полученного имущества исходя из сложившихся рыночных цен, если рыночную стоимость полученного имущества  определить невозможно – из рыночной стоимости имущества, переданного  по договору мены.

ПБУ 9/99 выделяет пять условий признания в бухгалтерском  учете выручки:

1. организация  имеет право на получение выручки,  вытекающее из конкретного договора  или подтвержденное иным образом;

2. сумма выручки  может быть определена;

3. имеется  уверенность  в том, что в  результате конкретной операции  увеличиться экономические выгоды  организации;

4. право собственности  на продукцию (товар) перешло к покупателю или работы (услуги) приняты заказчиком;

5. расходы,  которые произведены или будут  произведены в связи с операцией,  могу быть определены;

Строка «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом на добавленную  стоимость, акцизов и аналогичных  обязательных платежей)» заполняется по данным аналитического учета по счету 90 «Продажи». Из суммы, показанной по кредиту субсчета 90-1 «Выручка», вычитают суммы, отраженные по дебет субсчетов 90-3 «НДС», 90-4 «Акцизы», 90-8 «Налог с продаж» и др. (например, сумма выручки корректируется на сумму предоставленных скидок (наценок), а также возникших суммовых разниц).

 

Пример. ОАО «Линда» осуществляет два вида деятельности: производство продукции и оптовую торговлю. В 2005г. предприятие реализовало продукцию собственного производства на сумму 3600 тыс.руб. (в том числе НДС – 600 тыс.руб.), а выручка от продажи товаров составила 1200 тыс.руб. (в том числе НДС – 200 тыс.руб.).

В 2004г. ОАО  «Линда» продало продукцию собственного производства на 2400 тыс.руб. (в том  числе НДС – 400 тыс.руб.), а оптовой  торговлей не занималась.

Рассмотрим  порядок заполнения формы №2 «Отчета  о прибылях и убытках» за 2005г., используя  данные нашего примера.

По строке 010 следует отразить показатели:

в графе 3 – 4000 тыс.руб. (3600-600+1200-200);

в графе 4 – 2000 тыс.руб. (2400-400).

По строкам 011 и 012 предприятие расшифровывает свою выручку в разрезе существенных видов доходов. По строке 011 показывает выручку от продажи продукции  собственного производства:

в графе 3 – 3000 тыс.руб. (3600-600);

в графе 4 – 2000 тыс.руб. (2400-400).

По строке 012 отражает выручку от продажи товаров:

в графе 3 – 1000 тыс.руб. (1200-200);

в графе 4 –  прочерк.

 

Строка  «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг». По данной строке отражаются расходы по обычным видам деятельности, выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ и услуг по которым отражена по строке «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, услуг, работ (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» формы №2.

В соответствии с п.5 ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы по обычным видам деятельности – это расходы, связанные с  изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Согласно  п.16 ПБУ 10/99 расходы признаются в  бухгалтерском учете при наличии  следующих условий:

1. расходы  производятся в соответствии  с конкретным договором, требованиями  законодательных (нормативных) актов;

2. сумма расходов  может быть определена;

3. имеется  уверенность в том, что в  результате конкретной операции  произойдет уменьшение экономических  выгод организации.

Если будет  нарушено хотя бы одно из этих условий, то в бухгалтерском учете организации  признаются не расходы, а дебиторская  задолженность. Расходы подлежат признанию  независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы их осуществления (денежной, натуральной  и иной) (п.17 ПБУ 10/99). В бухгалтерском  учете расходы относятся к  тому отчетному периоду, в котором  они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления расчетов (т.е. соблюдается принцип допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Исключение сделано лишь для организаций, применяющих в бухгалтерском учете кассовый метод определение выручки. Такое право дано субъектам малого предпринимательства (приказ Минфина России от 21 декабря 1998г. №64н).