Ответственность за налоговые правонарушения

первое  условие для применения ареста соблюденным. Предпочтительнее

указать, что арест применяется при  наличии недоимки по налогам (сборам).

В случае отсутствия недоимки, но при наличии задолженности по уплате

пени  арест не может быть наложен. Кроме  того, при наличии недоимки и

задолженности по уплате пени стоимость арестованного  имущества должна

рассчитываться  из суммы недоимки без учета пени. Данная позиция

обосновывается  следующим образом. Во-первых, арест  имущества и пеня

являются  способами обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов

(сборов) согласно ст. 72 НК РФ, поэтому арест  не может применяться для

обеспечения действия другого способа обеспечения. Во-вторых, ст. 77 НК

РФ, а  равно иные нормы законодательства о налогах и сборах не

предусматривают возможности наложения ареста на имущество при

отсутствии  недоимки по уплате налогов (сборов), а  также для обеспечения

уплаты  пени. Более того, п. 5 ст. 77 НК РФ прямо указывает, что аресту

подлежит  только то имущество, которое необходимо и достаточно для

исполнения  обязанности по уплате налога, без  упоминания об уплате пени.

     В-третьих, необходимо учитывать имущественный  характер пени как меры юридической ответственности. Наделение налогового органа, начисляющего пени (а по существу привлекающего налогоплательщика к ответственности), полномочием накладывать арест для обеспечения взыскания имущественной санкции является, по нашему мнению, недопустимым нарушением принципа сдержек и противовесов в правовом государстве.

     2) у налоговых (таможенных) органов  есть достаточные основания

полагать, что лицо, уклоняющееся от уплаты налогов, предпримет меры,

чтобы скрыться либо скрыть свое имущество (ч. 2 п. 1 ст. 77 НК РФ).

     Законодательство  о налогах и сборах не дает прямого  определения

"достаточности"  оснований, а также не представляет  каких-либо ориентиров для ее установления. Таким образом, налоговый (таможенный) орган вправе

наложить  арест на имущество недоимщика исходя из своего внутреннего

убеждения. НК РФ не устанавливает, на чем такое  убеждение должно

базироваться (вероятно, на основании полного  и всестороннего изучения

обстоятельств, приведших к образованию недоимки). Поэтому формулировка

этой  части ст. 77 НК РФ не отвечает требованию о ясности и недвусмысленности нормы, препятствующей ее произвольному толкованию.

     В связи с тем, что закон не содержит перечня оснований,

позволяющих сделать вывод о намерении  организации скрыться либо скрыть

свое  имущество, оценка их достаточности законодателем передана, по

существу, в компетенцию налоговых органов. МНС России Приказом от

31.07.2002 N БГ-3-29/404 утвердило Методические  рекомендации по порядку

наложения ареста на имущество налогоплательщика  в обеспечение

обязанности по уплате налога (далее - Методические рекомендации). В п. 3

Методических  рекомендаций перечислен ряд обстоятельств, свидетельствующих (по мнению МНС России) о том, что налогоплательщик

(плательщик  сборов) или налоговый агент (их  должностные лица) стремится

скрыться  либо скрыть свое имущество. Более того, МНС России не просто

рекомендует нижестоящим налоговым органам  учитывать данные

обстоятельства  при решении вопроса о достаточности  оснований

предполагать  недобросовестное поведение налогоплательщика, а прямо

указывает в п. 4 Методических рекомендаций, что  наличие хотя бы одного из

перечисленных обстоятельств при неисполнении налогоплательщиком

обязанности по уплате налога в установленный  срок является основанием для

вынесения решения о наложении ареста на его имущество. Положение,

которое содержится в п. 4 Методических рекомендаций, представляет собой

императивное  указание о наложении ареста на имущество  недоимщика при

формальном  установлении наличия любого из перечисленных  обстоятельств,

что является недопустимым ограничением законных прав и интересов

налогоплательщиков  и иных фискально обязанных лиц.

     Устранить данный недостаток в правовом регулировании  можно

лишь  используя одновременно два подхода: 1) путем ликвидации пробелов

правового регулирования: ст. 77 НК РФ должна содержать ориентиры,

которые давали бы понимание категории достаточности  оснований для

предположения о недобросовестных действиях налогоплательщика; 2) путем

судебного контроля по заявлению заинтересованного  лица и в процессе

надзорной деятельности прокуратуры.

     2. Получение санкции прокурора  на арест имущества. Федеральный

закон от 17.01.1992 N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации" (в ред.

от 30.06.2003, с изм. от 18.07.2003) не наделяет прокурора  полномочиями по

даче  санкций на арест имущества в рамках налоговых правоотношений. В то

же время  в ст. 3 данного Закона установлено, что полномочия прокурора

определяются  другими федеральными законами, международными

договорами  Российской Федерации, Конституцией РФ. В соответствии же со

ст. 77 НК РФ арест имущества налогоплательщика должен осуществляться с

санкции прокурора.

     Представляется, что указанный порядок является промежуточным.

При этом в настоящее время прослеживается такая тенденция, чтобы арест  на

имущество в рамках досудебного производства (внесудебных процедур)

производился  лишь судом по ходатайству уполномоченного  органа. Это

обеспечивает  контроль независимого органа (суда) за применением

ограничений права собственности. Но пока первичный  контроль за

законностью и обоснованностью постановления налогового органа об аресте

имущества недоимщика возложен на органы прокуратуры. Следует еще

заметить, что закон не предусматривает  возможности обжалования отказа в

даче  санкции на арест и его отмены вышестоящим органом прокуратуры. В

то же время в ст. 77 НК РФ отсутствует указание на то, прокурор какого

уровня (района, города, субъекта Федерации) вправе давать санкции.

     3. Производство ареста. Эта стадия включает в себя юридически

значимый  момент, с которого арест считается  произведенным и на

налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) возлагается

обязанность соблюдать режим ареста, обеспечиваемая установлением

ответственности за его нарушение. Перед производством  ареста

налогоплательщику либо его представителю должно быть предъявлено

постановление налогового органа об аресте имущества  с санкцией

прокурора, а также документы, подтверждающие полномочия лиц,

производящих арест. При производстве ареста имущества обязательно

присутствие понятых. В соответствии со ст. 98 НК РФ таковыми могут

выступать любые не заинтересованные в исходе дела физические лица, при

этом  не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов.

     Арест имущества не может считаться  наложенным с момента

вынесения соответствующего постановления налогового органа либо его

санкционирования  прокурором, что вытекает из конструкции  ст. 77 НК РФ,

где описывается  сама процедура ареста. В то же время  следует признать, что

определение ареста имущества в том виде, который  представлен в первом

абзаце  ст. 77 НК РФ, не препятствует толкованию, согласно которому арест

считается наложенным с момента вынесения  постановления либо получения

санкции.

     4. Прекращение действия ареста. Арест действует с момента его

наложения (оформления протокола с описанием  имущества, на которое

наложен арест) и до момента его отмены органом, имеющим такое

полномочие, либо до момента вступления решения  суда о признании

решения об аресте незаконным.

     В ст. 77 НК РФ определено, что решение  об аресте может быть

отменено  уполномоченным должностным лицом органа налоговой службы

или таможенного  органа, вынесшего такое решение, либо вышестоящим

налоговым или таможенным органом или судом.

     Что касается полномочий суда по отмене решения налогового

(таможенного)  органа, то мы полагаем, что законодатель неправильно

сформулировал рассматриваемое положение ст. 77 НК РФ. Отмена решения

является  прерогативой органов исполнительной власти, и само это действие

принадлежит к области административных, управленческих отношений. Суд

же как  орган, не зависимый от исполнительной власти, не входящий в ее

структуру, обладает иными полномочиями: признавать акты и решения

административных  органов недействительными, незаконными (глава 24 АПК

РФ, глава 25 ГПК РФ).

     Кроме того, представляется, что арест  на имущество, наложенный

налоговым (таможенным) органом, прекращает свое действие в соответствии

с нормами  Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве), так же как и в случае с приостановлением операций по счетам. На основании ст. 81 Закона о банкротстве начиная с момента введения процедуры финансового

оздоровления  все ранее принятые меры по обеспечению  требований

кредиторов  отменяются и арест на имущество  может налагаться только в

рамках  процесса о банкротстве. Аналогичный порядок действует и при

введении  процедуры внешнего управления (ст. 94 Закона о банкротстве),

конкурсного производства (ст. 126 Закона о банкротстве). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ 

     Итак, подведем некоторые итоги.

     По  нашему мнению, ближе всего к раскрытию содержания деяния о

систематическом или неправильном отражении на счетах бухгалтерского

учета хозяйственных операций, приведшем  к занижению дохода, относится

искажение бухгалтерской отчетности, которое  определяется как изменение

сведений, подлежащих отражению в составе бухгалтерской отчетности, а

также включение в нее данных, недостоверно отражающих фактические

результаты  бухгалтерского учета и реальное положение дел, либо