Раскрытие в отчетности информации по прекращаемой деятельности

Снижение  стоимости активов определяется с учетом следующих особенностей:

• При прекращении деятельности путем продажи имущественного комплекса (предприятия) или его части, представляющих собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, в результате заключения единой сделки снижение стоимости активов признается в бухгалтерском учете только в случае заключения предварительного договора купли-продажи или договора купли-продажи, в соответствии с условиями которого срок исполнения обязательств по передаче имущества приходится на последующие отчетные периоды. Сумма снижения стоимости актива определяется организацией самостоятельно на основе расчета и признается в бухгалтерском учете на основании договора купли-продажи.
• При прекращении деятельности путем продажи отдельных активов и прекращения (исполнения) отдельных обязательств величина убытка от снижения стоимости актива определяется как разница между отражаемой в бухгалтерском балансе стоимостью актива и его текущей рыночной стоимостью за вычетом расходов по его выбытию.
• При прекращении деятельности путем отказа от ее продолжения, в случае невозможности продажи актива, величина снижения стоимости актива будет совпадать с его стоимостью, отражаемой в бухгалтерском балансе.
• При прекращении деятельности путем продажи имущественного комплекса (предприятия) или его части, представляющих собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, в результате заключения единой сделки финансовый результат от продажи формируется как разница между доходами, получаемыми в результате продажи, и расходами по ее осуществлению и отражается в бухгалтерском учете на счете по учету прочих доходов и расходов.

Убыток  от снижения стоимости активов организация  признает на конец отчетного периода, в котором деятельность признается прекращаемой.

При этом возможны две ситуации:

- активы  могут быть проданы (ликвидированы)  до окончания этого отчетного  периода;

- активы  могут быть проданы в следующем  отчетном периоде.

Если  деятельность признана прекращаемой на основании заключенного договора купли-продажи, а также информирования заинтересованных лиц, и при этом фактически она  прекращена (проданы (ликвидированы) активы и погашены обязательства) в этом же отчетном периоде, то достаточно показать в отчетности доходы, расходы и  финансовые результаты от стандартных  хозяйственных операций. К таким  операциям относятся реализация материалов, товаров, основных средств, ценных бумаг и прочих активов  организации и погашение обязательств.

Убытки  на конец года должны быть признаны только по активам, которые будут  проданы в следующем отчетном году.

В соответствии с ПБУ 16/02 порядок признания и  оценки величины снижения стоимости  активов определяется по правилам уже  утвержденных положений по бухгалтерскому учету в зависимости от типа актива: ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", ПБУ 6/01 "Учет основных средств", ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов".

ПБУ 5/01 предусматривает  создание резерва под снижение стоимости  материально-производственных запасов, которые устарели морально, обесценились на рынке или частично потеряли свои первоначальные качества. Снижение стоимости  материально-производственных запасов  учитывается посредством создания соответствующего резерва на счете 14 "Резервы под снижение стоимости  материальных ценностей".

ПБУ 6/01 предусматривает  уточнение стоимости объектов основных средств посредством проведения переоценки (уценки) на отчетную дату по решению руководителя организации. Уценка объектов основных средств относится  на финансовые результаты в части, не перекрытой суммами ранее производившейся дооценки объекта.

Для целей  налогообложения создание резерва  под снижение стоимости оборотных  активов не учитывается. В налоговом  учете будут признаны результаты продажи (реализации) активов по их рыночной стоимости. Если запасы будут  продаваться по цене ниже балансовой стоимости, то разница уменьшит налоговую  базу по налогу на прибыль. Если же объекты  основных средств будут реализованы  по ценам выше балансовых, сумма  превышения будет включена в налоговую  базу. Убыток от реализации основных средств  будет перенесен на будущие периоды.⁸

Из выше написанного следует, что организация  должна отразить информацию по прекращаемой деятельности в своей годовой  бухгалтерской отчетности (в отчете о прибылях и убытках и в  отчете о движении денежных средств  или в пояснительной записке).

Ниже  дан пример раскрытия информации по прекращаемой деятельности в бухгалтерской  отчетности организации.

Отчет о  прибылях и убытках за 2008 г.

Показатели	Продолжающаяся деятельность			Прекращаемая деятельность				Организация в целом
	2008		2007	2008		2007		2008	2007
Выручка	380		220	50		80	430		300
Себестоимость продаж	210		140	45		70	255		210
Валовая прибыль	170	80		5	10		175		90
Коммерческие расходы	40	20		1	7		41		27
Управленческие расходы	-	-		-	-		-		-
Прибыль (убыток) от продаж	130	60		4	3		134		63
Доходы от участия в других организациях
Проценты к получению
Проценты к уплате	30	20		-	-		30		20
Снижение стоимости активов прекращаемой деятельности				20			20
Прочие доходы
Прочие расходы
Прибыль (убыток) до налогообложения	100	40		(16)	3		84		43
Отложенные налоговые активы				4			4
Отложенные налоговые обязательства
Текущий налог на прибыль	24	9			1		24		10
Чистая прибыль (убыток)	76	31		(12)	2		64		33

 

В пояснениях за 2008 г. Текст может быть, например, следующим:

Прекращаемая деятельность

По решению совета директоров 15 сентября 2008 г. организация прекращает деятельность сегмента деятельности "Изготовление одежды".

В соответствии с утвержденной программой планируется осуществить прекращение деятельности путем продажи отдельных активов (швейных машин, раскройных машин, графопостроителя лекал) и погашения обязательств, связанных с закупкой тканей и фурнитуры, оплатой труда работников. По состоянию на 31 декабря 2008 г. отражаемая в бухгалтерском балансе стоимость активов сегмента "Изготовление одежды", намеченных к продаже, составляет 1000 тыс. руб. и обязательств к погашению - 350 тыс. руб.

Решение совета директоров в общеустановленном порядке было доведено до сведения юридических и физических лиц, чьи интересы непосредственно будут затронуты: работников организации, подлежащих увольнению в связи с прекращением деятельности, поставщиков и покупателей, договорные отношения с которыми будут прекращены или изменены, и иных заинтересованных лиц.

В связи с сокращением штата  специалистов по изготовлению одежды предстоит уволить 300 работников, их выходное пособие составляет 190 тыс. руб. Кроме того, в связи с расторжением договоров, вызванным прекращением деятельности, организация планирует выплатить поставщикам 160 тыс. руб. В связи с этим организация признает резерв под выплаты выходного пособия работникам организации в сумме 190 тыс. руб., который подлежит погашению

до конца  августа 2009 г., а также резерв под погашение обязательств, вызванных расторжением договоров, в сумме 160 тыс. руб., планируемый срок погашения - май 2009 г. Общая сумма резерва - 15 тыс. руб. - отражена в бухгалтерском балансе по состоянию на 31 декабря 2008 г.

При признании деятельности прекращаемой выявлено превышение отражаемой в бухгалтерском балансе стоимости швейного оборудования над его рыночной стоимостью, в связи с чем признается убыток от снижения стоимости швейного оборудования в сумме 20 тыс. руб.

Ожидаемый срок завершения прекращения  деятельности - третий квартал 2008 г.

Организация в годовой бухгалтерской отчетности раскрывает следующую информацию по прекращаемой деятельности:

а) описание прекращаемой деятельности:

б) стоимость  активов и обязательств организации, предполагаемых к выбытию или  погашению в рамках прекращения  деятельности;

в) суммы  доходов, расходов, прибылей или убытков  до налогообложения, а также сумму  начисленного налога на прибыль, относящиеся  к прекращаемой деятельности;

г) движение денежных средств, относящееся к  прекращаемой деятельности, в разрезе  текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущего отчетного периода.

Признание деятельности прекращаемой требует  уточнения отражаемой в бухгалтерском  балансе стоимости активов организации, относящихся к прекращаемой деятельности, исходя из возможного снижения их стоимости, с учетом определенных особенностей.

Убыток  от снижения стоимости активов организация  признает на конец отчетного периода, в котором деятельность признается прекращаемой.

При этом возможны две ситуации:

- активы  могут быть проданы (ликвидированы)  до окончания этого отчетного  периода;

- активы  могут быть проданы в следующем  отчетном периоде.

Порядок признания и оценки величины активов, а также снижения их стоимости  определяется по правилам утвержденных положений по бухгалтерскому учету  в зависимости от типа актива.

2.3 Учет и налогообложение прекращаемой деятельности

В целях  налогообложения прибыли реорганизуемое предприятие может учесть следующие  расходы:

- выходное  пособие, выплачиваемое работникам  при сокращении штата (п.9 ст.255 Налогового кодекса РФ);

- признанные  санкции за нарушение договорных  обязательств (пп.13 п.1 ст.265 Налогового  кодекса РФ).⁹

Однако в  отличие от бухгалтерского в налоговом  учете рассматриваемые расходы  учитываются в периоде их фактического осуществления, то есть после создания резерва в бухгалтерском учете. Поэтому такие отчисления в резерв относятся к вычитаемым временным  разницам, порождающим возникновение отложенного налогового актива. Данные категории введены п.п.11 и 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02).

Пример 1. Основная деятельность ОАО "Вымпел" - производство металлорежущих станков с программным  управлением. Кроме того, в обособленном подразделении предприятия налажено производство пластмассовых изделий.

Из-за нерентабельной деятельности подразделения совет  директоров ОАО "Вымпел" в сентябре 2007 г. решил прекратить производство пластмассовых изделий. По данным бухгалтерского учета долг предприятия кредиторам по прекращаемой деятельности составил 900 000 руб.

В связи с  прекращением деятельности организации  в 2008 г. необходимо:

- возместить  убытки поставщикам сырья в  сумме 100 000 руб., связанные с прекращением  договоров;

- выплатить  работникам обособленного подразделения выходное пособие на сумму 500 000 руб.

В бухгалтерском  учете организации 31 декабря 2007 г. создание резерва по прекращаемой деятельности отражается записями:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 96 субсчет "Резерв на выплату выходного  пособия"

- 500 000 руб. - учтены отчисления в резерв  на выплату выходного пособия;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 96 субсчет "Резерв на выплату возмещения убытков  поставщикам"

- 100 000 руб. - произведены отчисления в резерв  на возмещение убытков поставщикам  сырья;

Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 144 000 руб. (600 000 руб. x 24%) - учтена сумма отложенного налогового актива.

Правила ПБУ 16/02 требуют уточнения отражаемой в бухгалтерском балансе стоимости  активов, относящихся к прекращаемой деятельности, исходя из возможного снижения их стоимости (п.9).

Когда деятельность прекращается путем продажи отдельных  активов и исполнения отдельных  обязательств, убыток от снижения стоимости  актива определяется как разница  между балансовой стоимостью актива и его текущей рыночной стоимостью за вычетом расходов по его выбытию.

На указанную  разницу в бухгалтерском учете  на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" в конце года создается резерв, уменьшающий бухгалтерскую прибыль данного отчетного периода. Но в следующем отчетном периоде (по мере списания активов), ранее зарезервированная сумма увеличит бухгалтерскую прибыль. Данный подход изложен в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета.

Создание  оценочного резерва в налоговом  учете положениями гл.25 Налогового кодекса РФ не предусмотрено.¹⁰ Поэтому в период создания резерва прибыль в бухгалтерском учете будет меньше, чем в налоговом. А в период использования резерва - наоборот. Таким образом, в период образования резерва его величина составит вычитаемую временную разницу (п.11 ПБУ 18/02), которая приведет к возникновению в бухгалтерском учете отложенного налогового актива (п.14 ПБУ 18/02).

Пример 2. Вследствие прекращения деятельности ОАО "Вымпел" должно продать остатки сырья  для производства пластмассы и готовой  продукции. Стоимость указанных  активов по данным бухгалтерского учета - 800 000 руб. Их текущая рыночная стоимость  определена в 750 000 руб.

31 декабря  2007 г. создание оценочного резерва  в бухгалтерском учете организации  отражается записями:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 14

- 50 000 руб. (800 000 - 750 000) - учтены отчисления в  резерв под снижение стоимости  материальных ценностей;

Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 12 000 руб. (50 000 руб. x 24%) - учтен отложенный налоговый актив.