Система бухгалтерского учета экспортных операций предприятия

В соответствии с условиями поставки FOB ОАО «ГМК «Дальполиметалл», помимо условий поставки в контракте оговаривается общая сумма поставки, (ориентировочно она составляет 25146800,00 долларов США), отгрузка, поставка, ответственность сторон, порядок разрешения споров и форс-мажорные обстоятельства.

Валютой контракта является американский доллар (код валюты 840). По условиям контракта компания «Polymetal Trading LTD должна осуществить платеж в размере 90 % предварительной стоимости не позднее 60 дней после даты коносамента. Контракт действует до 20 июня 2013 года.

В это же время на заключенный внешнеторговый контракт оформляют паспорт сделки в двух экземплярах (Приложение В). Паспорт сделки оформляется ОАО «ГМК «Дальполиметалл» с ОАО «Промсвязьбанк», так как вся валютная выручка от экспорта продукции должна поступить на транзитный валютный счет организации в этом банке.

Затем экспортируемые товары принимают к таможенному оформлению. Обратимся к некоторым видам коммерческих расходов, связанных с экспортом.

Таможенная пошлина — это обязательный взнос, взимаемый таможенными органами РФ при ввозе товара на таможенную территорию или вывозе его с этой территории.

ОАО «ГМК «Дальполиметалл» реализует на экспорт свинцовые и цинковые концентраты по коду ТН ВЭД ТС (2607000000 и 260800000 соответственно), которые не облагаются вывозными таможенными пошлинами.

Кроме таможенных пошлин фирмы-экспортеры платят таможенные сборы за оформление таможенной декларации, проверку качества и другие услуги, оказываемые таможней. Таможенные сборы оплачиваются в рублях и влияют на размер затрат.

Основанием для списания на затраты таможенных пошлин и сборов являются таможенные декларации. Таможенная декларация (ДТ) представлена в (Приложении Г). Таможенная декларация с соответствующими экспортными документами отправляется в таможенный орган посредством электронного декларирования. Таможенные органы в рамках процедуры валютного контроля проверяют законность внешнеторгового контракта, а также соответствие предъявленного паспорта сделки установленным требованиям к его оформлению.

Если между документами, представленными для таможенного оформления не выявлено никаких существенных расхождений, а сами документы признаны подлинными и соответствуют требованиям к подобным документам, то должностное лицо таможенного органа в ДТ ставится штамп «Выпуск разрешен». Затем таможенный орган выписывает поручение на отгрузку концентрата в количестве, заявленном в декларации, которое впоследствии предъявляется капитану теплохода, и производится погрузка продукции [37, c. 248].

В течение пятнадцати дней со дня выпуска товара с таможни ОАО «ГМК «Дальполиметалл» обязано представить в ОАО «Промсвязьбанк» копию ДТ, заверенную должностным лицом таможенного органа и его личной печатью. В банке копия ДТ подшивается в досье к уже находящемуся там паспорту сделки с целью подготовки оперативных и статистических сведений, необходимых для осуществления валютного контроля. Инспектором банка оформляется «Справка о подтверждающих документах», представленных ОАО «ГМК «Дальполиметалл» по каждой отгрузке продукции, на основании которых осуществляется контроль за поступлением валютной выручки, и как следствие, дальнейшее закрытие паспорта сделки.

Для учета экспортных операций на предприятии используют следующие счета:

• Счет 19.7 «НДС по экспорту»;
• Счет 43 «Готовая продукция, виды деятельности, свинцовый концентрат, цинковый концентрат»;
• Счет 44.3 «Расходы на продажу готовой продукции»;
• Счет 62.8 "Расчеты с покупателями и заказчиками. Расчеты по экспортным операциям";
• Счет 68.13 «Расчеты с бюджетом по НДС»;
• Счет 90.1 «Выручка»;
• Счет 90.2 «Себестоимость продаж»;
• Счет 90.4 «Прибыль/убыток от продаж»;
• Счет 90.8 «Расходы на продажу» [48].

Иностранный покупатель произвел предоплату за товар в сумме 1523000,00  долл. США по курсу ЦБ РФ на дату зачисления средств на транзитный валютный счет 31,1608 руб. за 1 доллар (1523000,00  долл. * 31,1608 руб. = 47457898,40 руб.), что  подтверждается выпиской банка:

Дебет 52 «Транзитный валютный счет»

Кредит 62.8 «Расчеты за экспортную продукцию» — 47457898,40 руб.

ОАО «Промсвязьбанк» высылает извещение о зачислении средств на транзитный валютный счет. ОАО «ГМК «Дальполиметалл» оформляет поручение на перевод части выручки на свой текущий валютный счет и обязательную продажу части экспортной выручки на внутреннем валютном рынке. В поручении отдельной строкой указывается номер и дата паспорта сделки, по которому поступила валютная выручка.

Если дата списания иностранной валюты и дата зачисления денежных средств от продажи валюты на расчетный счет не совпадают, для отражения операций по продаже валюты необходимо использовать счет 57 «Переводы в пути».

Таким образом, в день списания валюты для продажи составляется следующая бухгалтерская запись:

Валютные средства направлены на продажу по курсу ЦБ РФ на день продажи 31,2221 руб. за 1$ в размере 100% от суммы экспортной выручки (1373574,77$ * 31,2221 руб. = 42885888,83 руб.):

Дебет 52 «Текущий валютный счет»

Кредит 52 «Транзитный валютный счет» — 4665369,47 руб.

Дебет 57.11 «Переводы в пути в валюте»

Кредит 52 «Транзитный валютный счет» — 42885888,83 руб.

Дебет 91.2 «Продажа валюты»

Кредит 57.11 «Добровольная продажа» — 42885888,83 руб.

Средства, полученные от продажи валюты, зачисляются на расчетный счет. На основании выписок с расчетного и валютного счетов и приложенных к ним сопроводительных документов делаются следующие бухгалтерские записи:

Денежные средства от продажи валюты с текущего и транзитного валютных счетов зачислены на расчетный счет по курсу ЦБ РФ 31,23 руб. за 1 доллар (1373574,77 долл. * 31,23 = 42896740,07 руб.):

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 91.1 «Продажа валюты» — 42896740,07 руб.

Оплачены с текущего валютного счета услуги банка в виде комиссионного вознаграждения за осуществление обязательной продажи валюты в размере 13% (48435883,63 руб. * 0,13 %) = 62966,65 руб., на комиссию банка при продаже валюты начисляется НДС (18%): (62966,65 руб. * 0,18%) = 11334,00 руб.:

Дебет 60.2 «Расчёты с под.(ус) с НДС»

Кредит 51 «Расчетный счет» — 74300,65 руб.

7. Услуги банка списаны на операционные расходы:

 Дебет 91.2 «Прочие расходы»

Дебет  60.2 «Расчёты с под.(ус) с НДС» — 62966,65 руб.

Дебет 19.26 «НДС по услугам»

Дебет  60.2 «Расчёты с под.(ус) с НДС» — 11334,00 руб. [48].

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ — в рублях. Поэтому при осуществлении организацией операций в иностранной валюте возникает необходимость пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли по курсу ЦБ РФ для этой валюты по отношению к рублю [5].

Пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли осуществляется на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

В соответствии с пунктами 9 и 10 ПБУ 3/2006 стоимость основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, а также величина уставного (складочного) капитала принимаются в оценке в рублях по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету, и в дальнейшем не пересчитываются.

При изменении курса иностранной валюты по отношению к рублю пересчет числящейся на балансе организации дебиторской и кредиторской задолженности на дату ее погашения, а также пересчет стоимости активов и обязательств при составлении бухгалтерской отчетности неминуемо приведут к образованию некоторой разницы в оценке. В соответствии с пунктом 3 ПБУ 3/2006 разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива и обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период, называется курсовой разницей[9].

На основании пункта 13 ПБУ 3/2006, а также пункта 8 ПБУ 9/99 и пункта 12 ПБУ 10/99 курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы [8].

8. Начислена курсовая разница (отрицательная), возникшая по расчетам иностранным покупателем (1523000,00 долл. * (31,1608  руб. — 31,2221  руб.) = — 93359,90 руб.):

Дебет 62.8 «Расчеты за экспортную продукцию» Кредит 91.1 «Курсовая разница» — 93359,90 руб.

Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров осуществляется на счете 62.8 "Расчеты с покупателями и заказчиками. Расчеты по экспортным операциям". Выбор того или иного счета определяется моментом реализации и зависит от учетной политики, выбранной предприятием [50].

Начислена выручка от продажи на экспорт в сумме 1581012,00 долл. США по курсу на дату отгрузки 30,7194 руб. за 1 доллар (1581012,00 долл. * 30,7194 руб. = 48567740,03 руб.):

Дебет 62.8 «Расчеты за экспортную продукцию»

Кредит 90.1 «Выручка» — 48567740,03 руб.

Начислены таможенные сборы, согласно ДТ:

Дебет 44.3 «Расходы на продажу готовой продукции»

Кредит 60.4 «Расчеты с поставщиками вал.» — 750,00 руб.

Начислены транспортные расходы:

Дебет 44.3 «Расходы на продажу готовой продукции»

Кредит 23 «Вспомогательное производство» — 840000,00 руб.

В состав коммерческих расходов при экспорте включают затраты на подготовку товара к отгрузке, погрузку на транспортные средства внутреннего перевозчика, на перевозку товара к месту назначения внутри страны, погрузку товара на международный транспорт. В их состав также включают затраты по перевозке международным транспортом, страхованию в пути, расходы по хранению товара в пути, перегрузке, выгрузке товара в пути, перегрузке, выгрузке товара в пункте назначения. В эту же группу входят затраты по доставке товара на склад покупателя, по оплате комиссионных транспортно-экспедиторским организациям, оплата таможенных пошлин, банковские расходы, налоги, сборы и другие.

Основанием для ведения учета коммерческих расходов являются оформленные соответствующим образом первичные документы, подтверждающие факты отгрузки, движения по стране, перегрузки, разгрузки товара (cчета-фактуры, товарно - транспортные накладные, акты выполненных работ и др.) [40].

Учет перечисленных расходов ведется на счете 44 «Расходы на продажу» по их видам на основании указанных первичных документов.

Для обеспечения правильного и точного учета коммерческих расходов у организации выделяют на счете 44 «Расходы на продажу» отдельный субсчет 44.3 «Расходы на продажу готовой продукции»). Оборотно-сальдовая ведомость по счету 44 – Готовая продукция  представлена в таблице Ж1 (Приложение Ж).

Транспортные расходы списывают на затраты на основании счетов транспортных организаций (перевозчика) или отчетов экспедиторов, международных или внутренних перевозочных документов, счетов-фактур [50].

Доставка концентрата в порт Рудная Пристань со склада концентратов для погрузки на теплоход осуществляется грузовыми 20 – тонными самосвалами ОАО «ГМК «Дальполиметалл».

По окончании месяца расходы, связанные со сбытом, списывают на счет 90.8 «Расходы на продажу»  пропорционально реализованным товарам (продукции).

Дебет 90.8 «Расходы на продажу»

Кредит 44.3 «Расходы на продажу готовой продукции» — 840000,00 руб.

Итак, по дебету субсчета 44.3 «Расходы на продажу готовой продукции» в разрезе выполняемых контрактов будут собраны все расходы по сбыту и продаже товара.

Инструкцией к Плану счетов предусмотрено отражать поступление товаров с использованием счета 10 «Материалы».

1. Оплачен товар, предназначенный на экспорт, на основании представленного счета:

Дебет 51 «Расчетные счета» — 142 280,00 руб.

Кредит 60.30 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

2. Оприходован по покупной стоимости, поступивший на основании товарной накладной товар:

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 60.30 «Расчёты с поставщиками (мат.)» — 120 576,27 руб.

3. Отражен НДС на основании представленного счета-фактуры: Дебет 19.36 «НДС по приобретенным МПЗ»

 Кредит 60.30 «Расчеты с поставщиками (мат.)» — 21 703,73 руб.

4. Списан материал в производство экспортной продукции: