Система контроля бюджетов. Анализ отклонений

Существует достаточно большое разнообразие бюджетов, которые можно сгруппировать определенным образом. Обычно для этого используют следующие классификационные признаки.

Таблица № 1.2.1   Классификация бюджетов

По степени обобщения информации бюджеты подразделяются на главный (генеральный), общий и частный.                                         Главный охватывает основную деятельность предприятия. Цель – объединить и суммировать бюджеты структурных подразделений предприятия, для которого составляются частные бюджеты. 

Генеральный бюджет состоит из следующих частей (бюджетов):

1. Финансовых (основных): бюджета прибылей и убытков (бюджета доходов и расходов), бюджета движения денежных средств, прогнозируемого (расчетного) баланса;
2. Операционных (бюджета продаж, бюджета прямых материальных затрат, бюджета управленческих расходов и др.);
3. Вспомогательных (бюджетов налогов, плана капитальных (первоначальных) затрат, кредитного плана и др.);
4. Дополнительных (специальных): бюджетов распределения прибыли, бюджетов отдельных проектов и программ.

Основные бюджеты предназначены для управления финансами предприятия, оценки финансового состояния бизнеса, для выполнения всех управленческих задач. Они позволяют руководителям иметь всю необходимую информацию для оценки финансовой  состоятельности бизнеса и инвестиционной привлекательности.                                          В отличие от финансовой отчетности (баланса формы № 2 и др.) форма бюджета не стандартизирована. Его структура зависит от объекта планирования, размера организации и степени квалификации разработчиков.  Информация, содержащаяся в бюджете, должна быть предельно точной –  определенной и значащей для ее пользователя. Этот документ может:

1. Содержать лишь данные:

- о доходах;

- о расходах;

- о доходах и расходах, которые могут быть не всегда сбалансированы;

2. Разрабатываться в любых единицах измерения – как стоимостных, так и натуральных;
3. Составляться как для организации в целом, так и для ее подразделений – центров ответственности, что позволяет скоординировать их действия.

Бюджеты разрабатываются управленческой бухгалтерией совместно с руководителями центров ответственности, процесс разработки, как правило, идет снизу вверх.          Бюджет может разрабатываться на годовой основе (с разбивкой по месяцам) и на основе непрерывного планирования (когда в течение 1 квартала пересматривается смета II квартала и составляется смета на I квартал следующего года, т.е. бюджет все время проецируется на год вперед).            Несмотря на единую структуру, состав элементов генерального бюджета (особенно его операционной части) во многом зависит от вида деятельности организации. В связи с этим можно выделить такие основные его типы, как:

1. Генеральный бюджет торговой организации;
2. Генеральный бюджет производственного предприятия.

Операционные и вспомогательные бюджеты нужны, прежде всего, для увязки натуральных показателей планирования (кг, шт.) со стоимостными, для более точного составления основных бюджетов, определения наиболее важных пропорций, ограничений и допущений, которые стоит учитывать при составлении основных бюджетов. Если набор основных бюджетов является обязательным, то состав операционных и вспомогательных может определяться руководителями предприятия, прежде всего, исходя из характера стоящих перед ними и целей и задач, специфики  бизнеса, а также уровня квалификации работников финансовых и планово-экономических служб, степени методической, организационной и технической готовности предприятия.         Специальные бюджеты (вспомогательные и дополнительные) необходимы для более точного определения целевых показателей и нормативов финансового планирования, составляются для отдельных видов деятельности или программ, например, бюджет социального развития и т.п. Набор специальных бюджетов, как и операционных, может определяться самостоятельно руководителями предприятия в зависимости от специфики хозяйственной деятельности.         Бюджет, скоординированный по всем программам, структурным подразделениям и представляющий собой особый план работы организации в целом, называется общим бюджетом.       В зависимости от периода составления бюджеты подразделяются на краткосрочные, среднесрочные и долгосрочные.    Краткосрочные составляются на период до года,  среднесрочный – на 2-3 года, долгосрочный – на 3 года и более. Краткосрочный бюджет предполагает более подробное планирование, среднесрочный – сочетает планы по достижению долгосрочных целей и анализ текущей ситуации, долгосрочный носит прикидочный характер и детализируется с помощью краткосрочных планов и бюджетов.      Бюджетирование может включать любой временной период, причем, чем больший интервал охватывает бюджет, тем он менее надежен, особенно в условиях нестабильности и неопределенности. В основном период составления бюджета зависит от особенностей бизнеса, уровня детализации показателей и поставленных перед менеджерами управленческих задач. По способу планирования бюджеты следует подразделить на дискретные и скользящие. Дискретный разрабатывается на годовой основе с разбивкой по кварталам, месяцам, но может использовать и метод непрерывного планирования, формировать так называемые скользящие бюджеты, года к текущему периоду добавляется новый, охватывающий данные прошедших периодов и интегрирующий возникающие изменения. Скользящие бюджеты исходят из того, что планирование – это не единовременное событие, которое происходит один раз в году, когда составляют бюджет, а непрерывный процесс, при котором руководители постоянно должны смотреть вперед и пересматривать планы с учетом новых обстоятельств.

По механизму использования выделяют статический, гибкий и специальный бюджеты. Статический – бюджет,  рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации. Показатели такого бюджета соответствуют нормальному уровню деятельности предприятия. Все бюджеты, входящие в генеральный бюджет, статические. При сравнении данного бюджета с фактически достигнутыми результатами не учитывается реальный уровень деятельности организации, т.е. фактические результаты сравниваются с прогнозируемыми вне зависимости от достигнутого объема реализации. Статический бюджет наиболее эффективен для случаев стабильной деятельности внутризаводских служб либо в тех подразделениях, работа которых напрямую не связана с продажами, производством или другой деятельностью, зависящей от объема, например, в отделах административного управления. Статические бюджеты могут использоваться для расчета специальных программ, предполагающих некоторую определенность, например, для рекламной деятельности. Недостатком такого бюджета является то, что он имеет ограниченную гибкость, так как предназначен только для одного уровня активности и потому плохо подходит для контроля затрат при изменении этой активности.    Гибкий – это бюджет, который составляется не для конкретного уровня деловой активности, а для определенного его диапазона. Поэтому им предусматривается несколько альтернативных вариантов объема продаж или другой деятельности и, соответственно, определенные  уровни затрат. Гибкий бюджет в наибольшей степени приемлем для ситуаций, связанных с разнообразной деятельностью и непредвиденными изменениями. Он исходит из реальной ситуации, но достаточно эффективен при изменении объема продаж и других показателей деятельности в сравнительно узком диапазоне. Гибкий бюджет можно использовать как при планировании, так и при анализе производственно-сбытовой деятельности. В первом случае он помогает выбрать оптимальный объем продаж  и производства, во втором – оценить их фактические результаты. На практике часто разрабатывают серию бюджетов доходов и расходов для конкретных уровней активности. Группа специальных бюджетов достаточно разнообразна. Важнейшими из них являются:

1. Дополнительный, который предусматривает финансирование мероприятий, не включенных в бюджет;
2. Добавочный – анализирует бюджеты предыдущих лет и корректирует их под текущие параметры, такие как инфляция, изменения в штате, структуре организации;
3. Модифицированный – используется в случаях проектирования продаж на необычно высоком уровне. Он редко используется для прогноза издержек, поскольку при проектировании затраты, в принципе, должны соответствовать обычному уровню продаж;
4. Стратегический – интегрирует элементы стратегического планирования и бюджетного контроля и разрабатывается, как правило, на достаточно длительный период – от 3 до 10 лет. Его целесообразно составлять в периоды неопределенности и нестабильности в деятельности предприятия;
5. Пооперационные бюджеты и бюджетирование предполагают расчет ожидаемых затрат на выполнение отдельных функций и работ.

В целом совокупность разных бюджетов может образовывать отдельные целостные перенастраиваемые системы, каждая из которых соответствует некоторому уровню использования ресурсов и получения прибыли. 

2. Технология составления бюджета организации
1. Формирование операционного бюджета организации

Формирование бюджета – это процесс формирования финансовых показателей деятельности предприятия, оформленных в основные операционные и бюджетные документы.        Для составления бюджетов рекомендуется иметь на предприятии стандарты, которые содержат инструкции и схемы организационных потоков. Использование стандартов помогает построить бюджет, оценить выполнение, проанализировать и способствовать принятию правильного  решения. Когда работа выполнена, фактические данные сравниваются со стандартом для выявления отклонений. Это обратная связь помогает совершенствованию норм.         На первоначальной стадии разработка стандартов и бюджетов входит в обязанности персонала, непосредственно связанного с производством продукции. При составлении бюджетов необходимо использовать документы, по форме и структуре приближенные к документам бухгалтерской отчетности, что значительно упрощает процесс бюджетирования. Программное обеспечение и своевременные компьютерные технологии позволяют значительно облегчить этот трудоемкий процесс и применять в расчетах и прогнозах комбинации экспертных, статистических методов.      Техника составления бюджета, последовательность его формирования, определяется руководителем организации. Применительно к практике отечественных предприятий следует придерживаться следующего порядка формирования бюджетов.         Составление бюджета продаж – первый и самый ответственный шаг, так как оценка объема продаж влияет на все последующие бюджеты предприятия. Для надежности прогноза продаж используют комбинации экспертных и статистических методов:

1. Статистические методы позволяют сделать прогноз на основе соответствующих тенденций развития, однако не позволяют предвидеть возможные качественные изменения;
2. Метод экспертных оценок – функциональный метод, основанный на экспертных оценках: информация от руководителей отделов к директору по маркетингу, который несет ответственность за точность прогноза объема продаж и составление бюджета продаж.

Факторы, влияющие на прогноз объема продаж:

- объем продаж предшествующих  периодов;                                                         - производственные мощности;                                                                               - зависимость продаж от общеэкономических показателей, уровня занятости, цен, уровня личных доходов и т.д.                                                                          - относительная прибыльность продукции;                                                               - изучение рынка, рекламная компания;                                                                 - ценовая политика, качество продукции;                                                                 - конкуренция;                                                                                                            - сезонные колебания;                                                                                                  - долгосрочные тенденции продаж для различных товаров.

Бюджет продаж составляется с учетом: уровня спроса на продукцию предприятия, географию сбыта, категории покупателей, сезонных факторов и прочих аналогичных факторов. Этот бюджет представляет собой прогноз будущих доходов и является основой для всех остальных бюджетов.  Бюджет продаж должен отражать квартальный или месячный объем продаж в натуральных стоимостных показателях. Цены на продукцию должны планироваться с учетом ожидаемой инфляции.    Бюджет продаж включает ожидаемой денежный поток от продаж, который в дальнейшем будет включен в доходную часть бюджета потока денежных средств. Для прогноза денежных поступлений от продаж необходимо учитывать коэффициенты инкассации, которые показывают, какая часть отгруженной продукции будет оплачена в первый месяц отгрузки, во второй и т.д.                  Таблица № 2.1.1    Этапы составления бюджета продажи

Пример № 2.1.1                    Таблица № 2.1.2   Бюджет продаж на первое полугодие 2008г.