Система учета затрат «Директ-костинг» и область ее применения и отечественном учете

Использование развитого «Директ-костинга» привело к развитию стратегического учета и определению результатов по сегментам рынка.

Причина применения данного метода в финансовом учете и популярности в управленческом учете заключается в его соответствии принципу начисления, когда затраты  приводятся в соответствие с доходами, источниками которых они стали.

К преимуществам  калькуляции с полным распределением затрат относятся:

• включение в калькуляцию затрат всех расходов на производство единицы продукции или услуг;

• соответствие оценки запасов и незавершенного производства, включенных в финансовые отчеты организации, требованиям МСФО;

• счета прибылей и убытков оценивают прибыль организации на той же самой основе, на которой производится оценка запасов;

• применение для целей ценообразования по принципу «средние затраты плюс прибыль» для расчета заранее установленной доли прибыли и др.

К недостаткам  калькуляции с полным распределением затрат можно отнести: зависимость  от ряда оценок допущений и прогнозов  при расчете полной себестоимости  изделия; отсутствие постоянной информации для принятия решения об уменьшении или увеличении объема производства; большую зависимость от уровней  производства, чем от уровней продаж; сложность и трудоемкость в понимании  отчетов.

Контроль  по методу маржинального дохода (по переменным затратам) и расчет себестоимости  единицы калькулирования осуществляют только по методу прямых затрат. Постоянные затраты между изделиями не распределяются.

Отличие результатов калькулирования по полным затратам и по методу маржинального дохода связано с тем, что в первом случае на себестоимость отдельных изделий относятся накладные расходы, часто не связанные с данным изделием. На основе этого могут приниматься ошибочные решения понятию с производства изделий, которые приносят доход [6, c. 421].

Теперь хотелось бы обратить внимание на порядок отражения операций на бухгалтерских счетах в условиях системы «Директ-костинг». Прямые производственные затраты с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства». Переменная часть общепроизводственных расходов с одноименного счета 25 также списывается на счет 20 (23). Затраты, используя какую-либо базу распределения, в дальнейшем будут отнесены на соответствующие носители затрат, т.е. будут участвовать в калькулировании.

Постоянная часть общепроизводственных издержек вместе с коммерческими и общехозяйственными расходами, рассматриваемыми как периодические, при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования (носителей затрат), а списываются на уменьшение выручки от реализации продукции.

Таким образом, применение системы «Директ-костинг» на практике предполагает дифференцированный учет общепроизводственных расходов. Их следует разделить на постоянную и переменную части. К счету 25 создаются два субсчета: 25-1 «Общепроизводственные переменные расходы» и 25-2 «Общепроизводственные постоянные расходы». Оборот счета 25-1 в конце отчетного периода, распределяясь по носителям затрат, списывается на счет 20 «Основное производство». Счет 25-2 закрывается счетом 90 «Продажи» (субсчет «Себестоимость продаж»).

Порядок учетных записей на счетах при учете затрат по системе «Директ-костинг» проиллюстрирован на рисунке 1. Необходимо обратить внимание на то, что остатки незавершенного производства и готовой продукции, т. е. запасы, оцениваются в этом случае по неполной (переменной) себестоимости.

Рисунок 1 - Схема учетных записей при калькулировании неполной себестоимости по методу «Директ-костирнг»

Использование системы «Директ-костинг» кардинально меняет не только отечественную концепцию калькулирования, но и подходы к учету и расчету финансовых результатов. Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах (как правило, двухступенчатая) содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

Маржинальный доход — это разница между выручкой от продаж продукции и ее неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным расходам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли.

В отчете о прибылях и убытках, составленном при использовании маржинального подхода, внимание фокусируется на разделении затрат на постоянную и переменную части. При этом непременно формируется показатель маржинального дохода.

3. Возможности применения «Директ-костинга» в отечественном учете

В соответствии с российским законодательством метод «Директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения управленческого анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

«Директ-костинг» является предметом полемики среди бухгалтеров. Его сторонники утверждают, что постоянные расходы присутствуют независимо оттого, загружены мощности предприятия или нет, какая продукция на них выпускается. Они в большей степени содействуют производству, чем участвуют в нем. Поэтому эти расходы не зависят от объема производства и имеют более тесную связь с временным периодом. Следовательно, делают вывод сторонники, постоянные затраты являются периодическими и их следует сразу списывать на продажи без внесения в себестоимость продукции. Сторонники этой теории не утверждают, что постоянные расходы не важны. Они лишь подчеркивают, что различия в поведении постоянных и переменных издержек являются основными при принятии многих управленческих решений.

Оппоненты метода учета переменных затрат доказывают, что без постоянных издержек производство не сможет функционировать, а потому в оценке запасов должна участвовать и постоянная компонента производственных затрат. Таким образом, и переменные, и постоянные издержки должны рассматриваться как запасоемкие.

Практическое значение системы  «Директ-костинга», прежде всего, позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности.

В современных условиях управляющие  должны знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от того, каков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтому одним из принципов бухгалтерского управленческого учета является следующий: самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включаются все затраты предприятия, а та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работы, оказание услуги). Решить эту задачу можно, лишь используя систему «Директ-костинг».

Также, одним из преимуществ применения данной системы является отражение в отчете о финансовых результатах изменений прибыли из-за изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции. В результате, себестоимость становиться более обозримой, а отдельные статьи затрат более контролируемыми.

Система «Директ-костинг» позволяет проводить эффективную политику ценообразования. В некоторых ситуациях при недостаточной загруженности производственных мощностей привлечение дополнительных заказов может быть оправданно даже в том случае, когда оплата за них не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие заказы можно до определенного предела, называемого «нижней границей цены». За пределами этой границы выполнение подобных заказов нецелесообразно. Рассчитать значение границы позволяет система «Директ-костинг». Управленческие решения подобного рода разрушают традиционные для отечественного калькулирования представления о том, что в основе цены непременно должна лежать полная себестоимость продукции.

Наконец, данная система позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат [7, c. 198].

2. Организационно-технологические особенности  предприятии ОАО «Холод»

Компания ОАО «Холод» является производственным предприятием, выпускающим мини-холодильники для розничной продажи. Предприятие сформировано в форме открытого акционерного общества, размещает ежегодно сведенья о своих акциях на рынке ценных бумаг и постоянно действующий состав совета директоров. ОАО «Холод» является крупным предприятием в отрасли, имеющим несколько конкурентов. Предприятие имеет несколько зданий в собственности, центры ответственности распределены между несколькими отделами. Так, в компании имеется:

1. Отдел финансов и планирования
2. Маркетинг и логистика
3. Производственный цех
4. Бухгалтерия
5. Администрация
6. Отдел кадров
7. Отдел реализации
8. Отдел технической поддержки
9. Отдел разработок и дизайна

Каждый  отдел подчиняется совету директоров, состоящему из исполнительного директора, финансового и генерального директора. Несмотря на качественное распределение  обязанностей, структуризацию работы и подготовку кадров, документооборот  компании является отрицательным моментом в работе. Документы проходят многократную обработку и проверку, что замедляет  деятельность компании.

Бизнес-процессы предприятия  являются неотъемлемой частью любого бизнеса, будь он малым или крупномасштабным. Они представляют собой  последовательность взаимосвязанных мероприятий или задач, направленных на создание определенного продукта или услуги.

Бизнес-процессы ОАО «Холод»:

1. Заключение долгосрочных и краткосрочных договоров;
2. Этап планирования;
3. Процесс производства;
4. Складирование;
5. Транспортировка и отгрузка.
6. Продажа продукции

На этапе заключения долгосрочных и краткосрочных контрактов компания активно сотрудничает с покупателями, ретейлерами, а также иностранными клиентами. Заключаются предварительные контракты на поставку определенного качества и количества готовой продукции. Это способствует более точному планированию и загрузке мощностей.

Второй этап представляет собой планирование, что значит оформление заказа комплектующих изделий и материалов у поставщика на конкретное количество выпускаемой продукции. Так как предприятие выпускает примерно 10 видов продукции, и на каждый вид требуется приблизительно 150 комплектующих, то этот этап может занимать около месяца.

В это же время отдел  бухгалтерии занимается договорами с поставщиками. Почти все поставщики ОАО «Холод» требуют предоплату за поставку своей продукции, чаще всего в размере 20-50%. После того, как на предприятие поступили все необходимые комплектующие и материалы, начинается следующий этап бизнес-процессов.

Одновременно с этим, начинается недельное планирование, которое заключается в решении вопроса, сколько в неделю должно предприятие выпускать холодильников, чтобы выполнить поставленную норму и не нарушить условие договора с покупателями о сроках. В связи с этим запускают одну или две рабочие смены на производстве. К этому моменту времени все комплектующие изделия расфасованы по каждому виду продукции в цехе.

Наконец, процесс производства, который состоит из множества этапов,  а именно:

1. Металлообработка;
2. Сборка корпуса;
3. Комплектация продукции;
4. Обработка и доработка продукции;
5. Упаковка продукции.

Эти этапы  напрямую зависят от вида продукции  и используемых материалов. Сначала  материалы проходят через металлообрабатывающий  станок, где получаются металлические  листы в качестве заготовки для  корпуса. Следующим постом сборки является гибочный станок или станок для вырубки  металла, где проходит формирование корпуса холодильника. Так как  всё оборудование полуавтоматическое, то размер и форму каждой продукции  устанавливает рабочий цеха. Далее продукция попадает на сборочный стол, куда в это же время поступают комплектующие со склада конкретно для этого вида готовой продукции. Когда сборка и комплектация корпуса завершена, продукция попадает на пенозаливочную машину, где холодильник обрабатывают специальным покрытием, изолирующим от тепла снаружи и сохраняющим холод внутри. Этот процесс можно назвать завершающим на этапе сборки корпуса.

Затем начинается этап обработки  продукции, когда корпус холодильника помещают на конвейерную линию, где  дальнейшие посты сборки устанавливают  вручную лампы, двигатель, компрессор, охладитель и дверь.

И наконец, завершающий пятый этап производства заключается в упаковке готовой продукции, а именно покрытие пленкой, присвоение штрих-кода, номера, вложение инструкции и прочее. Затем погрузчик перевозит готовые холодильники на склад до последующей транспортировки.

 После того, как готовая  продукция доставлена на склад,  отдел реализации занимается  оформлением доставки их до  покупателей и отгрузкой, списанием  готовой продукции со склада  и получением оплаты от покупателей.