Современные концепции учета издержек производства

Большое значение для  правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов.

По месту возникновения  затраты группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг).

Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные к реализации. Эта группировка необходима для определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг).

По видам затраты  группируются по экономически однородным элементам и по статьям калькуляции.

В управленческом учете  классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. К основным задачам управленческого учета относят:

- расчет себестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли;

- принятие управленческого решения и планирование;

- контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности.

Решению каждой из названных  задач соответствует своя классификация затрат. Так, для расчета себестоимости произведенной продукции и определения размера полученной прибыли затраты классифицируют на:

- входящие и истекшие;

- прямые и косвенные;

- основные и накладные;

- входящие в себестоимость продукции (производственные) и внепроизводственные (периодические, или затраты периода);

- одноэлементные и комплексные;

- текущие и единовременные.

Для принятия решения  и планирования различают:

- постоянные, переменные, условно-постоянные (условно-переменные) затраты;

- затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках;

- безвозвратные затраты;

- вмененные затраты;

- предельные и приростные затраты;

- планируемые и непланируемые.

Наконец, для осуществления  функций контроля и регулирования  в управленческом учете различают  регулируемые и нерегулируемые затраты. Особое внимание здесь уделяется корректировке затрат с учетом фактически достигнутого объема производства, т.е. составлению гибких смет.

 

2 Передовые методы управленческого учета

2.1  Таргет-костинг (target costing) и кайзен-костинг (kaizen costing)

Предприятия обычно оптимизируют издержки за счет снижения расходов на производство и продажу готовой продукции. При этом финансовые специалисты часто не учитывают величину затрат на разработку новых товаров. Как правило, производители знают заранее, за сколько они смогут реализовать тот или иной продукт. Поэтому основной становится задача разработать товар, себестоимость которого была бы достаточно низкой для обеспечения необходимого уровня прибыли.

Этого можно достигнуть, если внедрить на предприятии концепцию  таргет-костинг. Впервые данный подход к ценообразованию был применен в 1965 г. одной из крупнейших японских автомобильных корпораций, хотя некоторые ранние, более примитивные ее формы еще в 1947 г. использовала компания General Electric (GE).

Американцы частенько  приписывают честь изобретения  таргет-костинга Л. Майлзу из GE, хотя его система управления целевыми издержками (target cost management) была не более чем довольно примитивной версией современной концепции, не получившей достаточно широкого распространения. Полномасштабное же внедрение таргет-костинга в промышленных корпорациях США началось лишь в конце 1980-х гг., причем за образец была взята именно японская модель, достаточно эффективная и продвинутая к тому времени [14, с. 12].

Система таргет-костинг - это целостная концепция управления, поддерживающая стратегию снижения затрат и реализующая функции планирования производства новых продуктов, превентивного контроля издержек и калькулирования целевой себестоимости в соответствии с рыночными реалиями.

Сама идея, положенная в основу концепции таргет-костинг, несложна и революционна одновременно. Японские менеджеры просто вывернули наизнанку традиционную формулу ценообразования:

Себестоимость + Прибыль = Цена,

которая в концепции  таргет-костинг трансформировалась в равенство:

Цена - Прибыль = Себестоимость.

Это простое решение позволило получить прекрасный инструмент превентивного контроля и экономии затрат еще на стадии проектирования.

Система таргет-костинг, в отличие от традиционных способов ценообразования, предусматривает  расчет себестоимости изделия, исходя из предварительно установленной цены реализации. Эта цена определяется с помощью маркетинговых исследований, т.е. фактически является ожидаемой рыночной ценой продукта или услуги.

Для определения целевой  себестоимости изделия (услуги) величина прибыли, которую хочет получить фирма, вычитается из ожидаемой рыночной цены. Далее все участники производственного процесса - от менеджера до простого рабочего - трудятся над тем, чтобы спроектировать и изготовить изделие, соответствующее целевой себестоимости.

Процесс управления по целевой себестоимости (таргет-костинг) представлен на рисунке 2.1.

Если в традиционном подходе к разработке нового продукта инженерные и технологические работы совершенно не связаны между собой, то в таргет-костинге проектирование конструкции и проектирование себестоимости являются неразделяемыми составляющими интегрированного процесса создания потребительских свойств будущего товара.

Одно из первых, но актуальных и сегодня, определений таргет-костинга, приведенное М. Сакураи в 1989 г., подчеркивает именно комплексность и объединяющую сущность этой концепции: «Таргет-костинг может быть определен как средство управления затратами, применяемое для снижения любых затрат, связанных с продуктом в течение всего периода его жизненного, цикла, путем объединения усилий производственных, конструкторских, исследовательских, маркетинговых, экономических подразделений компании».

Рисунок 2.1 - Процесс управления по целевой себестоимости (таргет-костинг)

Многие процессы в  системе таргет-костинг выполняются  параллельно, причем их последовательность может быть несколько изменена:

- определение рыночной цены продукции. Используются средства маркетингового анализа. Продукт позиционируется в своем сегменте, выполняется конкурентный анализ, рассчитываются две важнейшие величины: базовая цена (target price) продажи продукта конечному потребителю и возможный объем продаж;

- уточнение требований к функциям и качеству. Осуществляется анализ предпочтений потребителя, влияющих на выбор конкретного товара;

- установление целевой прибыли для продукта (target profit). Ставка прибыльности продукта может устанавливаться из различных соображений: анализа доходности конкурентов; дивидендной политики предприятия; требований развития бизнеса; политики продвижения товара на рынке и т.д.;

- определение допустимой себестоимости продукта (allowable cost). Находится как разница между базовой ценой и целевой прибылью. Для всех последующих расчетов допустимая себестоимость устанавливает предел всех затрат на разработку, производство, продвижение и продажи планируемых объемов разрабатываемого продукта;

- расчет прямой целевой себестоимости производства продукции. Расчет отражает сложившиеся на данном предприятии и в отрасли особенности системы сбыта аналогичных продуктов, затраты и прибыль каждого из участников сбытовой цепи, систему доставки и хранения товара в сбытовой системе. Административные, общие и коммерческие затраты бизнеса должны находиться под управлением общей системы бюджетирования или специализированной системы на основе ABC;

- функциональная декомпозиция продукта и определение допустимых затрат по каждой функции. Производится распределение прямых целевых затрат по функциям продукта, согласно ожидаемой значимости этих функций для потребителя. Значимость той или иной функции товара может находиться в простейшем случае методом экспертной оценки. Более точную информацию предоставляет опрос или анкетирование потребителей из предполагаемого целевого сегмента;

- разработка продукта. Разработка ведется с учетом функциональных требований, определенных ранее, а также различных дополнительных ограничений: соответствие ограничениям технологического уровня предприятия, системе контроля качества, экологии и повторного использования материалов изделия. Результатом разработки является прототип продукта;

- оценка затрат по каждой составной части продукта. Затраты, калькулируемые для вновь разрабатываемого продукта называют дрифтинг-затраты (drifting costs). На этом этапе определяются дрифтинг-затраты для отдельных компонентов (drifting component costs). По каждому компоненту продукта на основе прототипа осуществляется калькулирование затрат;

- оценка затрат на реализацию каждой функции товара (drifting function costs, дрифтинг-затраты для функций). На этом этапе обычно предлагается дополнительное привлечение различных функциональных специалистов предприятия для определения соответствия функций и компонентов в рамках коллективных организационных мероприятий: совещаний или заседаний временной рабочей группы. С точки зрения документирования проблема решается составлением таблицы соответствия дрифтинг-затрат функций и дрифтинг-затрат компонентов;

- сравнение допустимых затрат по продукту и по отдельным функциям с соответствующими дрифтинг-затратами. Для большей наглядности осуществляется расчет индекса целевых затрат и строится диаграмма целевых затрат. Индекс целевых затрат показывает соотношение двух величин: доли «полезности» компонента и доли дрифтинг-затрат компонента в дрифтинг-затратах продукта. Индекс целевых затрат показывает соответствие распределения полезности компонентов с точки зрения потребителя и распределения затрат для производства этого компонента;

- корректировка или перепроектирование продукта. По результатам сопоставления производятся дополнительные исследования, определяется возможность использования компромиссов «желания потребителя - стоимость», возможности снижения цен поставщиков или использования новых технологий;

- установление целевых затрат. Если в результате нескольких корректировок удалось найти сочетание конструкции и технологии, соответствующее функциональным требованиям, и при этом затраты не превышают допустимых, то этот уровень затрат признается как целевой и для изделия в целом;

- производство и непрерывный контроль затрат в процессе производства. Технический уровень и организация производства должны позволять непрерывно контролировать текущий уровень затрат на производство нового продукта, иначе все усилия системы таргет-костинг будут совершенно напрасными.

Уже много лет система  таргет-костинг используется на производственных предприятиях, особенно в инновационных  отраслях, где постоянно разрабатываются новые модели и виды продукции. Таргет-костинг использует приблизительно 80% крупных японских компаний. Однако по сравнению с японскими компаниями американские внедряют таргет-костинг значительно медленнее. Это объясняется их большей приверженностью привычным инструментам управления затратами и методам калькулирования себестоимости, которые традиционно используются в американской модели управленческого учета.

Кроме сферы производства инновационных продуктов, таргет-костинг  все чаще применяют предприятия, задействованные в сфере обслуживания. Однако данная система имеет как ряд достоинств, так и ряд недостатков.

Сначала рассмотрим достоинства системы таргет-костинг.

1. Функции маркетинга и проектирования реализуются совместно, в результате чего получается продукт, имеющий максимально отвечающие ожиданиям потребителей характеристики и наиболее вероятную цену реализации. При использовании системы таргет-костинг вся производственная деятельность предприятия координируется и контролируется в соответствии с важным стратегическим ориентиром - целевой себестоимостью.

2. Таргет-костинг отлично совмещается с бюджетированием, формированием центров ответственности, планированием прибыли, различными стратегиями ценообразования и оценочными процедурами. В целом таргет-костинг прекрасно интегрируется в стратегический управленческий учет - относительно новое и перспективное направление управленческого учета. Положительной характеристикой системы является фокусирование внимания на внешних (рыночных), а не только на внутренних факторах. Таргет-костинг дает отделу маркетинга неплохие возможности принимать решения не только на основе изначально заданного уровня затрат, но и на основе параметров рыночного окружения. Таргет-костинг помогает мотивировать ориентированное на рынок поведение сотрудников, указывая на допустимую с точки зрения рынка себестоимость, которая должна быть осознана, если компания хочет получить положительный финансовый результат в условиях конкуренции. В свое время в японских компаниях таргет-костинг внедрялся скорее с целью мотивации своих сотрудников, чтобы те действовали в соответствии долгосрочными стратегиями, чем с целью обеспечения топ-менеджеров точной и детальной информацией о прибыли, целевых затратах и отклонениях.