Стандарты аудита в Украине

План

Вступ

1. Поняття стандартів як інструменту регулювання аудиту
2. Основні принципи міжнародних національних нормативів
3. Міжнародні стандарти аудиту та аналіз національних нормативів

Висновки

Зміст

Вступ

На сьогодні в Україні існують  два напрями аудиту: аудит за міжнародними стандартами фінансової звітності (його здійснюють міжнародні аудиторські  фірми) і аудит за національними  положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку (здійснюють аудитори, що мають відповідний сертифікат і ліцензію згідно з українським законодавством Закон України “Про аудиторську діяльність” від 22.04.93 p., Положення Аудиторської палати України від 11.11.93 р. №5 та від 17.02.94 р. № 12).

У чинному на сьогодні Національному  нормативі аудиту 1 (далі ННА 1) окремо представлено аудит та супутні аудиту послуги, які відрізняються за цілями, а тому і за термінами, змістом і обсягами (timing, nature and extent) здійснюваних процедур.

Аудит як форма інтелектуальної  діяльності має певні особливості організації і методики проведення. Міжнародні асоціації бухгалтерів і аудиторів узагальнили досвід організації і методики обліку та аудиту в країнах з різними формами власності і господарювання у вигляді міжнародних норм аудиту (МНА), які певною мірою виконують функції стандартів з обліку і аудиту.

Стандарти аудиту – це загальні керівні  матеріали для допомоги аудиторам  у виконанні їх обов'язків з  аудиту фінансової звітності. У них подано професійні вимоги до якості (компетентність, незалежність, об'єктивність) аудитора та аудиторських висновків і доказів (свідчень). Метою стандартів аудиту є встановлення загальних правил аудиторської діяльності щодо організації і методики проведення. У практиці аудиту в Україні в перехідний період до ринкової економіки необхідно користуватися міжнародними і національними стандартами, нормативними документами з організації і методології бухгалтерського обліку і фінансово-господарського контролю, які застосовуються у вітчизняній практиці.

1. Поняття стандартів як інструменту регулювання аудиту

Аудит в нашій країні вже пройшов  певний етап розвитку. І зараз центр  уваги має бути перенесений з  питань становлення аудиту на типові завдання галузі, що вже сформулювалась: підвищення якості послуг та зниження їх собівартості. В українських умовах додається ще одне завдання, яке тісно пов'язане з першими двома: вихід вітчизняного аудиту на міжнародний рівень.

Мета підвищення якості послуг багатогранна. Це й різне обмеження "чорного аудиту", коли аудитор дає позитивний висновок на завідомо недостовірну фінансову звітність чи без проведення належної перевірки (на жаль, як показує закордонний досвід, повне викорінення цього явища неможливе), і ретельна перевірка дотримання клієнтом правил ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності з рекомендаціями з усунення виявлених порушень, і різнорідні супутні аудиту послуги, перш за все консультаційні.

Зменшення собівартості аудиторських послуг, зрозуміло, без погіршення їх якості – необхідна умова значного збільшення попиту на них і розширення ринку таких послуг. Це розширення може проходити в різних формах: збільшення числа суб'єктів обов'язкового аудиту, частіше звертання організації до ініціативних аудиторських перевірок з різною метою, наприклад, для наступного залучення інвестицій та ін. Як показує досвід різних галузей економіки, без різкого зниження вартості продукції після становлення галузі її подальший розвиток досить проблематичний.

Внаслідок входження нашої країни в систему  світогосподарських зв'язків посилюється  завдання виходу українського аудиту на міжнародний рівень. Наприклад, якщо зараз українське підприємство хоче одержати кредит у іноземних банків (чи вийти на закордонний ринок цінних паперів), то воно змушене проходити аудит у представництв солідних закордонних аудиторських фірм в Україні (чи у спільних фірм), причому, як правило, з попереднім складанням фінансової звітності за міжнародними стандартами. І перехід бухгалтерського обліку на міжнародні нормативи і робота вітчизняних аудиторських фірм за всесвітньо визнаними нормативами – це необхідні умови включення українських аудиторських фірм у подібні процедури.

Основними інструментами вирішення цих  завдань є прийняття відповідного закону щодо регулювання аудиторської діяльності в країні, впровадження в дію нормативів (стандартів) аудиту, активізація діяльності громадської асоціації аудиторів та ін.

Стандарти використовуються, як правило, в тих  сферах, де є масові (тобто такі, що охоплюють велику кількість людей) елементи людської діяльності, які повторюються. Виділяють дві групи людської діяльності, яка підлягає стандартизації: це звичайна і висока інтелектуальна. Стандарти першої групи встановлюються як на оформлення діяльності (рамки діяльності), так і на її зміст. Наприклад, правила проведення регламентних робіт з перевірки стану техніки при профілактичному обслуговуванні технічних систем (літаків, автомобілів та ін.) приписують обов'язкову перевірку великої кількості параметрів, а часто і послідовність перевірки параметрів та допустимі межі їх числових значень. У високоінтелектуальних видах діяльності обов'язкова стандартизація має переважно рамковий характер, тобто стосується в основному не змісту діяльності, а умов її здійснення, оформлення процесу цієї діяльності і її результатів, відносин робітника з зовнішнім середовищем. Це достатньо природно, оскільки у високоінтелектуальних видах діяльності велику роль відіграють творчі моменти, які, як правило, не допускають формалізації і, отже, складні для стандартизації. Тому стандарти для таких видів діяльності обмежуються тільки прикладами для пояснення та перерахуванням принципів, яких слід дотримуватись (але від яких можна в тій чи іншій мірі відхилитись для реалізації інших принципів). Наприклад, в наукових роботах вимагається доказовість, але якщо повне доведення займає надто багато місця, то воно, як правило, викладається фрагментно.

Аудит, без  сумніву, належить до високоінтелектуальних  видів діяльності, у зв'язку з чим обов'язкова регламентація повинна мати тут переважно рамковий характер і тільки досить незначно може поширюватися на зміст роботи аудиторів.

Значення  впровадження нормативів аудиту полягає  в наступному. Основними користувачами системи аудиторських стандартів будуть, зрозуміло, аудиторські фірми і аудитори, які працюють самостійно в ролі індивідуальних підприємців. Сумлінні аудиторські фірми і аудитори, що працюють самостійно, як індивідуальні підприємці, одержать серйозну методичну допомогу. Безвідповідальні фірми-одноденки – перепону на шляху їх шкідливої для суспільства діяльності.

Дещо більший  інтерес, ніж на заході, у нас можуть проявляти до стандартів, з яких вони можуть дізнатися, що чекати від  аудиту і аудиторів, керівництво клієнта, власники, потенційні інвестори, аналітичні фірми, засоби масової інформації, майбутні аудитори і т. ін. Всі вони в умовах масових фінансових скандалів в Україні, минулих і майбутніх, будуть зацікавлені в уточненні можливостей аудиту при перевірках достовірності фінансової звітності та з'ясуванні процедур його проведення.

Обидві  сторони аудиту – аудиторська  фірма (аудитор) і клієнт – одержать документи, що регламентують їх відносини  в різних аспектах і ситуаціях аудиторських перевірок. Спеціалісти, що вивчають аудит, – можливість освоювати його на основі не тільки закордонних, а й вітчизняних стандартів, які враховують українську специфіку. Органи професійного та державного регулювання аудиту – засіб контролю за діяльністю аудиторських фірм і аудиторів, що працюють самостійно як індивідуальні підприємці.

Проведення  аудиту згідно з розробленими нормативами  значно підвищить якість аудиторських послуг і наблизить український  аудит до міжнародного хоч би тому, що затверджені стандарти базуються на системі міжнародних аудиторських стандартів (International Standards on Auditing – ISA) і по суті являють собою її національну модифікацію з урахуванням українського законодавства і української специфіки. Що стосується зниження вартості аудиторських послуг, то широке впровадження основних положень нормативів стосовно планування аудиторських перевірок, використання в них вибіркових методів, регламентації відносин зацікавлених сторін (навіть до зразків різних документів) і т. ін. суттєво сприяє рішенню і цієї задачі.

Основними проблемами сучасного професійного аудиту є розробка та впровадження економічного механізму регулювання  аудиту, що включає в себе великі штрафні санкції за неякісні аудиторські  перевірки, страхування аудиторської відповідальності, розвиток цивілізованої конкуренції на ринку аудиторських послуг та ін. Але в сучасних умовах відсутній достатній законодавчий фундамент і досвід судового розгляду позовів щодо аудиторських фірм (аудиторів), немає відпрацьованих методик оцінки розмірів збитку користувачів від неякісного аудиту, суди не мають можливості швидко вирішувати справи і впроваджувати в життя свої рішення, страхові фірми ще не підготовлені до масового страхування аудиторської відповідальності та ін., тому головним шляхом підвищення якості аудиту в сучасних умовах поки що лишається професійний контроль за якістю аудиторських перевірок.[2;ст.128]

При недотриманні затверджених нормативів аудиторська  фірма (аудитор) може бути піддана адміністративним санкціям аж до позбавлення свідоцтва на право аудиторської діяльності. Конкретні процедури застосування санкцій ще необхідно розробити. При цьому важливо розробити також порядок оспорювання в судовому порядку рішення про позбавлення свідоцтва, захист аудитора від необґрунтованого переслідування і т. ін.

Зауважимо, що нормативи (стандарти) аудиторської діяльності обов'язкові і для клієнтів аудитора, хоч відповідних положень в них, зрозуміло, менше, ніж пунктів, які регламентують діяльність аудитора; вони стосуються питань надання клієнтом необхідної аудитору інформації; сприяння в його роботі і т. ін. На жаль, багато клієнтів не розуміють цього, що пов'язано перш за все з новизною аудиту та частково з тим, що стандарти називаються "нормативами аудиторської діяльності". Але основна причина – це відсутність чітких вказівок щодо цього в нормативних актах. Такий стан потрібно якомога скоріше виправити: першочергово внести відповідні пункти в законодавчі акти, що регулюють аудит у країні.

Поступово буде зростати роль економічного механізму регулювання аудиту, а нормативи (стандарти) аудиторської діяльності будуть частиною законодавчого механізму. Наприклад, якщо користувач аудиту висуне позов аудиторській фірмі щодо відшкодування понесеного збитку, то розміри відшкодування, на мій погляд, повинні суттєво залежати від того, чи дотримувалась аудиторська фірма нормативів аудиторської діяльності.

2. Основні принципи міжнародних національних нормативів

У міжнародних  і національних нормативах (а саме в ISA та ННА) визначено одинадцять основних принципів: 1) планування аудиту; 2) обґрунтованість оцінки значущості аудиторських доказів, а також систем внутрішнього контролю; 3) доцільність вибору методики і техніки аудиту, визначення критеріїв суттєвості і достовірності; 4) додержання методики оцінки ризику та вибіркової перевірки даних; 5) аналіз інформації та формування висновків; б) відповідальність за зроблений висновок; 7) додержання порядку документального оформлення; 8) взаємодія аудиторів; 9) обґрунтування використання результатів роботи іншого аудитора або фахівця іншої галузі; 10) повне інформування клієнта; 11) контроль якості роботи аудитора.[9;ст.41]

Розглянемо  докладніше кожний з цих принципів.

Планування  аудиту (ISA 300; ННА 2 і 9). Відповідно до ННА 9 "Планування аудиту" планування це вироблення головної стратегії та конкретних підходів до очікуваних характеру, періоду і часу проведення аудиту. Метою планування є звернення уваги аудитора на найважливіші напрями аудиту, організація роботи і нагляд за роботою асистентів; координація роботи аудиторів га інших фахівців.

Процес  планування передбачає три етапи:

Попереднє планування аудиту, під  час якого, як правило, вивчають наявність  і стан бухгалтерської документації за допомогою спеціальних тестів (таблиці запитань), а також попередньо оцінюють системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю з метою визначення рівня властивого ризику та ризику внутрішнього контролю.

2. Підготовка і складання загального  плану аудиту (overall audit plan).

3. Підготовка  і складання програми аудиту (audit program) дають змогу встановити цілі для кожної ділянки роботи, зміст, час і обсяг запланованих аудиторських процедур, необхідних для виконання загального плану аудиту; є інструктивним матеріалом для асистентів, залучених до аудиту, і засобом контролю та запису відповідного виконання робіт.

Обґрунтованість оцінки значущості аудиторських доказів, а також систем внутрішнього контролю (ISA 500; ННА 2, 12 і 14). Аудиторські докази (audit evidence) означають інформацію, отриману аудитором для формування умовиводів, на яких ґрунтується аудиторський висновок. Аудиторські докази охоплюють первинні документи і бухгалтерські записи, які є основоположними для фінансової звітності, а також підтверджуючу інформацію з інших джерел. Визначення терміна "значущість" в ННА не наведено, але зазначається, що "при одержанні аудиторських доказів процедурами перевірки на суттєвість (substantive procedures) аудитор повинен оцінити розмір достатності та належності аудиторських доказів, одержаних шляхом таких процедур, разом з будь-якими даними, одержаними в результаті тестів систем контролю (tests of control) для обґрунтування тверджень фінансової звітності" (ННА 14). При цьому під достатністю (sufficiency) слід розуміти кількість, а під належністю (appropriateness) якість. В ННА 14 зазначено про такі фактори достатності та належності, як: характер та розмір ризику на рівні фінансової звітності, залишків по рахунку чи класу операцій; характер систем обліку та внутрішнього контролю і оцінка ризиків контролю (control risk); суттєвість (materiality) питань, які вивчаються і розглядаються; досвід, набутий упродовж попередніх аудиторських перевірок; результати аудиторських процедур із зазначенням можливих випадків шахрайства або помилок; джерела та надійність наявної інформації (розташовані за джерелами у порядку збільшення надійності: з внутрішніх джерел; із зовнішніх джерел; одержані безпосередньо аудитором; у формі документів чи письмових подань).

Доцільність вибору методики і техніки  аудиту, визначення критеріїв суттєвості та достовірності (ISA 500; ННА 2 і 11). Принцип доцільності передбачає, що процедури, необхідні для проведення аудиту, повинні визначатися тільки аудитором з урахуванням Національних нормативів аудиту, вимог законодавства України або відповідно до попередньо узгоджених умов проведення аудиторської перевірки та вимог до підготовки звітності і здійснюватись згідно з методикою і технікою, максимально спрямованими на цілі, що поставлені перед аудитором і заплановані в програмі аудиту. В контексті цього питання: метод сукупність прийомів і способів; в свою чергу, останні є теж сукупністю прийомів, яких в аудиті шість: