Сутність аудиту, постулати та концепції

Постулати аудиту - категорія  історична, і вони мають відображати  рівень і стан розвитку основ науки (матеріальної дійсності та практичної діяльності людини) [9].

Основоположниками, укладачами постулатів аудиту стали американськи вчені Р.К. Мауц та Х.А. Шараф, котрі у 1961 році уперше сформулювали вісім постулатів аудиту, які становлять його загальну концепцію (додаток А) [8].

Розлянуті постулати  Маутца і Шарафа становлять "філософію" аудиту. Деякими вченими були зроблені певні спроби змінити, доповнити, адаптувати ці постулати. Т.А. Лі запропонував такий постулат: "Річний бухгалтерський звіт, який не перевірений аудитором, не заслуговує достатньої довіри "

Відмічаючи певні зміни  в методології і організації аудиту, відомий американський професор Дж. Робертсон в 1990 р. трохи інакше сформулював постулати аудиту [10].

1. Фінансові звіти  і інформація можуть бути верифицированы.

2. Завжди існує вірогідність  зіткнення інтересів аудитора  і керівників підприємства, що перевіряється.

3. Задовільна структура  внутрішнього контролю зменшує  вірогідність порушень і помилок.

4. Послідовне дотримання GAAP призводить до точного віддзеркалення  фінансового стану і результатів  операцій.

5. Якщо відсутні чіткі докази протилежного, інформація, яка була справедлива для підприємства, що перевірялося, у минулому, буде справедливою і в майбутньому.

6. Перевіряючи фінансову  інформацію з метою складання  незалежного висновку про неї,  аудитор діє тільки як аудитор.

7. Професійний статус незалежного аудитора накладає на нього відповідні зобов'язання

Професором Я.В. Соколовим  була запропонована нова версія постулатів на основі тих, що розробили Мауц і  Шараф (табл. 2.1) [11].

Таблиця 2.1

Постулати аудиту

№ п/п	Назва постулату	Характеристика
1	Звіт повинен бути перевірений	Цей постулат випливає з  законодавчих вимог щодо перевірки  звітності та самої суті аудиту.
2	Неперевірений звіт не заслуговує довіри	Визначає як необхідність отримання висновку про бухгалтерську звітність, так і гарантію, надану аудиторами в сенсі моральної та економічної відповідальності. Цей постулат є зворотним по відношенню до першого.
3	Кожна наступна перевірка  може знижувати цінність попередніх і завжди менш інформативна	Коли перевіряючий знає, що буде ще перевірка, то він мимоволі думає, що пропустити помилки і утайки не страшно, бо наступні контролери розкриють те, що не було помічено. Проте подальші контролери виходять з того, що в ході попередніх перевірок вже були знайдені всі помилки, і не перевірять звіт з належною ретельністю.
4	Звіт складений невірно	Спотворення даних у  звіті неминуче, по-перше, в силу суб'єктивізму укладача, а по-друге, будь-який документ містить як мимовільні (технічні) помилки, так і вільні відхилення (обмани, приховування, приписки, приховування і т.д.).
5	Думка аудитора залежить від його інтересів (професійних, моральних, матеріальних)	Професійні та моральні інтереси вимагають від аудитора повної об'єктивності у висновках  і незалежності в судженнях. Навпаки, матеріальні інтереси і ірраціональні мотиви можуть змусити аудитора відхилитися від етичних принципів.
6	Ніхто не вільний від  хибних висновків	Необхідно припускати постійну присутність ризику в кожному  аудиторському висновку
7	Інтереси адміністрації  фірми-клієнта, її власників і кредиторів не повинні збігатися	Це є гарантією об'єктивності даних, представлених у бухгалтерській звітності
8	Чим більше конфліктів усередині  фірми-клієнта, тим надійніше її звітність	Попередній постулат вказував на зовнішні конфлікти, цей постулат підкреслює роль внутрішніх конфліктів. Конфлікт інтересів об'єктивно сприяє правдивості звітних даних.
9	Чим більше конфліктів усередині  фірми, тим менш надійна її звітність	Даний постулат є зворотним  по відношенню до попереднього. На підставі постулатів 8 і 9 можна зробити висновок: достовірність звітності фірми залежить від наявних у ній конфліктів
10	Кожне твердження аудитора повинно мати певну ступінь переконливості	Даний постулат служить  основою для двох центральних  понять аудиту: значимість (матеріальність) і ризик (ступінь передбачуваної точності аудиторського затвердження)

 

Зазначені формулювання постулатів були піддані критиці, оскільки вже у самих назвах проглядається  суперечність з основними принципами аудиту, його завданнями і законодавчим регулюванням.

Концепцією в науці  є розвинута ідея, складові елементи якої внутреннне пов'язані між собою.

В теорії аудиту необхідність його розвитку розглядалась з різних точок зору. Найбільш визнаними є три концепції: теорія потенційного або існуючого інвестора, теорія агентів, теорія мотивації (табл.2.1) [12].

Таблиця 2.1

Найбільш визнані  концепції аудиту

№ п/п	Назва концепції	Характеристика
1	Теорія потенційного або існуючого інвестора	Полягає у тому, що будь-який інвестор навіть при наявності необхідного рівня знань у сфері фінансового обліку та аналізу не може бути упевненим у достовірності показників фінансовій звітності, бо він не знайомий з системою бухгалтерського обліку, на підставі даних якої складається фінансова звітність. Підтверджуючи публічну фінансову звітність, аудитор виступає гарантом взаємовідносин між компанією та інвесторами.
2	Теорія агентів	Пояснює необхідність аудиту, спираючись на історичні факти незалежної перевірки звітів управляючих по замовленню землевласників. Розглядаючи управляючих, як агентів власника, ця теорія вказує на потенційний конфлікт їх інтересів, в якому роль третейського судді виконує аудитор. Отримуючи аудиторський висновок, який підтверджує результати діяльності представлені в фінансовій звітності, управляючий підсилює довіру до неї власників та поліпшує своє власне становище.
3	Теорія мотивації	Не суперечить вищеназваним підходам й враховує в більшій  ступені психологічні моменти. Існую  точка зору, що менеджери більш  відповідно віднесуться до складання звітності, якщо будуть знати про обов’язковість її перевірки незалежними аудиторами.

 

Загальною рисою перелічених  підходів є ті положення, що для нормального  функціонування ринкових відносин необхідна  об’єктивна інформація. Однак тільки об’єктивності недостатньо для прийняття обґрунтованих рішень, тоді як кожний користувач інформації (кредитор, менеджер, покупець, акціонер і т.п.) переслідує свої інтереси, у зв’язку з цим бухгалтерська інформація повинна бути релевантною. Роль аудитора полягає у тому, що він оцінює інформацію, яку призначено для користувачів з позиції об’єктивності і релевантності.

Ідеї ​​- це фундаментальні думки, які відображають будь-яку  глибинну, важливу сторону досліджуваного об'єкта (предмета). Розглянемо ідеї та концепції аудиту (додаток В).

Приведені концепції  та ідеї мають як оригінальне аудиторське  походження, так і є залученими з теорій інших наук [9].

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. ІНФОРМАЦІЙНЕ  ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ПРОЦЕСУ АУДИТУ

Організація і методика аудиту визначається, передусім, належним інформаційним забезпеченням аудитора про суб'єкт господарської діяльності. Зростання обсягів інформації потребує від аудитора певної її систематизації і класифікації, оскільки без такого підходу важко зібрати необхідні аудиторські докази, правильно оцінити господарські явища, факти, процеси виробництва.

Аудиторський контроль базується не тільки на використанні інформації, а й сам бере безпосередню участь у формуванні інформаційного забезпечення системи управління суб'єктів  перевірки. Інформацією аудиту цікавляться не тільки внутрішні споживачі (менеджери, акціонери), а й зовнішні (банки, страхові компанії, торговельні партнери, інвестори).

Профессор В. Рудницький констатує, що під інформаційним забезпеченням аудиту розуміють певним чином упорядковану сукупність інформації, яку формують і використовують на різних стадіях процесу аудиту. Основою інформаційного забезпечення аудиту є економічна інформація, що характеризує виробничу і фінансово-господарську діяльність суб'єктів контролю [13].

Основним завданням інформаційного забезпечення є інформування учасників аудиторського процесу про стан об'єктів аудиту та їх функціонування згідно з законами та іншими нормативно-правовими актами у господарсько-фінансовій діяльності підприємств.

Найбільш цінною інформацією  для аудитора є дані первинних, звітніх документів, бухгалтерських регістрів, головної книги, фінансової і статистичної звітності, внутрішнього аудиту. Крім того, аудитори використовують інформацію зовнішних джерел: постачальників, покупців (дебіторів, кредиторів), банківських установ, фондів, страхових компаній, податкових органів. Основним джерелом інформації при здійсненнні аудиту є також законодавчі, інструктивно-нормативні та довідкові матеріали, дані перевірок з боку контрольно-ревізійних органів, міністерств і відомств, органів самоврядування.

Досліджуючи літературні  джерела  зарубіжних і вітчизняних  вчених-економістів з питань інформаційного забезпечення аудиту, можно прийти до висновку, що цій проблемі в основному і достатньою мірою приділили належну увагу професори М. Білуха та В. Рудницький.

Найчіткішу класифікацію інформаційного забезпечення фінансово-господарського контролю й аудиту дає у своїх працях професор М. Білуха. Професор М. Білуха поділяє інформаційне забезпечення:

1. За    професійною   комунікацією  на:   робоче,   інформаційне   пряме,

інформаційне непряме, інформаційне опосередковане.

2. Залежно від пізнавальності інформацію поділяють на: нову і релевантну.

3. Виходячи із змісту інформаційного забезпечення інформацію поділяють на: законодавчу, планово-нормативно-довідкову, договірну, технологічну, організаційно-управлінську, фотографічну.

Коротко зупинимося на цих  видах інформаційного забезпечення аудиту (рис 3.1).

Рис.3.1. Класифікація інформаційного забезпечення

Розглянемо детальніше класифікацію інформації за професійною  комунікацією, яку запропуновав професор М. Білуха.

Професійна інформаційна комунікація грунтується на контактах  аудиторів.

Професійна інформаційна комунікація працівників аудиту є трьох видів:

• робоча – між членами аудиторської бригади під час здійснення перевірок;
• інформаційна    пряма   –    дослідження    інформації   про   стан   об'єктів

контролю та поведінки  їх у процесі господарської діяльності суб'єктів підприємницької діяльності;

• інформаційна    непряма   –   вивчення   нормативно-правових   актів,   що

регулююють поведінку  об'єктів аудиту, методичних вказівок та інструкцій щодо аудиту і службового листування;

• інформаційна опосередкована – дослідження даних про господарську

діяльність суб'єктів господарювання та зіставлення їх з даними підконтрольного підприємства, спеціальної літератури, радіо-теле-кіноінформації.

За ступенем пізнавальності інформацію в аудиторському процесі поділяють на нову і релевантну.

Нова інформація – відображає новизну рішення чи обґрунтовує причину недоліків.

Релевантна  – інформація, що раніше була в аналогах, тобто прототипі (звітності про господарську діяльність підприємства).

За змістом інформаційне забезпечення аудиту поділяють на законодавче, планове, нормативно-довідкове, договірне, технологічне, організаційно-управлінське і фактографічне.

Законодавче — сукупність законів, які регулюють суспільні відносини. Окрему групу становлять нормативно-правові акти, які приймає законодавча влада (Укази Президента України, постанови і розпорядження Уряду України) з питань економічного і соціального розвитку країни.

Планове і нормативно-довідкове — сукупність інформації, що є в планах економічного  і соціального розвитку підприємства; норми і   нормативи

витрачання  матеріальних, трудових і фінансових ресурсів;  утворення фондів економічного стимулювання, цільових витрат тощо.

Договірне — господарські угоди, контракти з суб'єктами господарювання, складені аудитором (договори на поставку сировини, товарів тощо).

Технологічне — технічна документація із технології виробництва продукції, міжнародні й національні стандарти, технічні умови якості продукції, проектно-кошторисна документація й інші дані, що використовуються в аудиті.

Організаційно-управлінське — складається із структури підприємства, яке підлягає аудиту, його юридично-правової самостійності.

Фотографічне — сукупність даних економічного характеру про факти (операції), які відбулися, відображені в обліку і звітності про діяльність підприємства.

Отже, класифікація інформаційного забезпечення спрямована на всебічне інформування працівників, зайнятих у  аудиті, про стан і зміни об'єктів  аудиту.

Є ще економічна інформація, яка відображає діяльність ланок секторів економіки (підприємств, об'єднань тощо) з допомогою натуральних, умовних і вартісних вимірників і фіксується в документах, дисках.

Заслуговує на увагу  класифікація економічної інформації, яку запропонував М.Т. Білуха за такими ознаками: характеристика стану об'єкта, спосіб відображення, насиченість даних, корисність використання, спосіб подання, обробка інформації, ступінь інформаційної деталізації об'єктів обліку, об'єкт аудиту.

За станом об'єкта контролю економічна інформація поділяється  на оперативну і поточну. На думку професора М. Білухи, «інформація, яка характеризує стан об'єкта контролю на сучасний момент, називається оперативною, а протягом планового періоду — поточною».

Залежно від процесу обробки інформації проф. М. Білуха поділяє її на первинну, вторинну, проміжну і підсумкову. На його думку, первинна інформація характеризує стан об'єкта контролю, а вторинна утворюється шляхом обробки (запис у регістри бухгалтерського обліку). Інформація бухгалтерського обліку, згрупована у нагромаджувальних відомостях протягом місяця, за окремими видами виробів називається проміжною, а систематизована за статтями калькуляції після закінчення звітного періоду — результативною.

Заслуговує на увагу пропозиція М. Білухи щодо класифікації економічної інформації за: способом відображення — текстова, цифрова, алфавітна, алфавітно-цифрова (креслення, схеми, графіки); насиченістю даних — недостатня, достатня, зайва; корисністю використання — корисна, некорисна; способом подання — директивна, розпорядча, звітна; ознаками обробки — оброблювальна і необроблювальна; ступенем інформаційної деталізації об'єктів обліку — аналітична і синтетична; об'єктами аудиту -  на внутрішню і зовнішню, вхідну і вихідну; стабільністю використання або зберігання — умовно-постійну і змінну. В цілому ми погоджуємось із даною класифікацією економічної інформації, яку використовують в аудиті. Проте з цього приводу маємо ряд зауважень і пропозицій щодо ознак класифікації економічної інформації та її видів.