Учет расчетов по налогу на прибыль

Дебет 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянное налоговое обязательство",

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Налог на прибыль".

4. Отражение вычитаемой временной разницы (ВВР). В примере она соответствует величине убытка от продажи объекта основных средств. Поскольку с момента ее возникновения в октябре 2004 г. до окончания отчетного периода прошло два месяца, в течение которых в налоговом учете отражалось равномерное погашение выявленного убытка, для расчета налога на прибыль за 2004 г. с учетом требований ПБУ 18/02 необходимо учесть не всю выявленную разницу, а лишь ее оставшуюся часть. В данном случае из обшей величины выявленной ВВР (110 000 руб.) следует исключить ее погашенную за два месяца 2004 г. часть, которая определяется как произведение ежемесячно погашаемой доли выявленной временной разницы (ВВР), деленная на количество месяцев ее погашения, или 5 000 руб. (ПО тыс. руб. : 22 мес.) и количества месяцев, в течение которых в отчетном году производилось такое признание (ноябрь и декабрь, т. е. два месяца). Таким образом, остаток ВВР по операции продажи объекта основных средств в октябре по состоянию на отчетную дату 31.12.03 составил бы 100 000 руб. (ПО -  ПО :  22 * 2).

Данная величина должна в том же порядке равномерно погашаться в будущем в течение оставшихся 20 месяцев.

5. Отражение отложенного налогового актива (ОНА), который подлежит признанию в бухгалтерском учете одновременно с выявлением вычитаемой временной разницы:

ОНА = ВВР * ставка налога = 100 000 * 0,24 = 24 000 (руб.),

где ВВР - вычитаемая временная  разница.

При этом в бухгалтерском  учете делается запись:

Дебет 09 "Отложенные налоговые активы",

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Налог на прибыль".

Данная величина должна в установленном порядке  равномерно погашаться в будущем в течение оставшихся 20 месяцев, оказывая влияние на формирование текущего налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.

6. Отражение налогооблагаемой временной разницы (НВР). В примере она соответствует величине признанных расходов по процентам за кредит     (1 000 000 руб.). Поскольку в бухгалтерском учете эти расходы вошли в первоначальную стоимость объекта основных средств, введенного в эксплуатацию в декабре 2004 г., то соответствующая временная разница будет погашаться равномерно в течение всего установленного в бухгалтерском учете срока полезного использования данного объекта (50 мес.). Однако в отличие от рассмотренной ситуации с вычитаемой временной разницей, данная налогооблагаемая временная разница возникла в декабре 2004 г., а погашаться будет, начиная с января 2005 г. (одновременно с начислением амортизации), поэтому по состоянию на отчетную дату 31.12.03 она отражается полностью (1 000 000 руб.).

Данная величина должна также равномерно погашаться в будущем в течение установленных 50 месяцев.

7. Отражение отложенного налогового обязательства (ОНО), которое подлежит признанию в бухгалтерском учете одновременно с выявлением налогооблагаемой временной разницы. Отложенное налоговое обязательство определяется в общем порядке:

ОНО = НВР * ставка налога = 1000 000 * 0,24 = 240 000 (руб.),

где НВР - налогооблагаемая временная разница.

При этом в  бухгалтерском учете на указанную сумму делается запись:

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Налог на прибыль",

Кредит 77 "Отложенные налоговые обязательства".

Указанная величина должна в установленном порядке равномерно погашаться в будущем в течение 50 мес.

Таким образом, оборот по кредиту счета 68 = УРНП + ПНО + ОНА = 264 000 + 72 000 + 24 000 = 360 000(руб.).

Оборот по дебету счета 68 = ОНО = 240 000 (руб.).

Значит, налог  на прибыль составит 120 000 руб.

Пример 2. В январе 2004г. ООО «СМУ» купило бухгалтерскую программу за 15 000 руб.  срок ее использования в технических документах не установлен. Руководитель в своем приказе определил этот срок тремя годами. В том же месяце ООО «СМУ» безвозмездно получило основное средство и ввело его в эксплуатацию. Его рыночная стоимость 90 000 руб. И в бухгалтерском, и в налоговом учете организация начисляет амортизацию линейным методом. В соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, срок использования — 60 месяцев.

В бухучете стоимость  бухгалтерской программы будет списываться в расходы в течение трех лет по 1250 руб. в квартал (15 000 руб.: 3 года : 4 квартала). В налоговом учете расход возникнет сразу в размере всей стоимости программы, то есть 15 000 руб.

В бухгалтерском  учете стоимость основного средства будет учитываться как доход постепенно, по мере начисления амортизации — по 1500 руб. в месяц (90 000 руб. : 60 мес.), или 4500 руб. в квартал (1500 руб. * 3 мес.), а в налоговом — сразу - 90 000 руб.

Таким образом, в I квартале 2003 года у организации возникнут две временные разницы:

-  налогооблагаемая по расходам на бухгалтерскую программу — 13 750 руб. (15 тыс. руб. - 1250 руб.):

-  вычитаемая по доходам в виде безвозмездно полученного основного средства – 87 000 руб. (90 000 руб. – 3 000 руб.), где 3 000 руб. — амортизационные отчисления за февраль - март 2003 года (1500 руб. * 2мес.).

Эти суммы будут уменьшаться, пока разница не погасится совсем.

Приобретение  бухгалтерской программы следует отразить проводками.

В январе:

1. Дебет 97 Кредит 60  - 15 000 руб. - отнесена на расходы будущих периодов стоимость бухгалтерской программы;

2. Дебет 26 (44) Кредит 97 – 416, 67 руб. (1250 руб. : 3 мес.) — списана часть стоимости программы;

В феврале:

3. Дебет 26 (44) Кредит 97 – 416, 67 руб. - списана часть стоимости программы;

В марте:

4. Дебет 26 (44) Кредит 97 - 416, 67 руб. - списана часть стоимости программы; 
          5. Дебет 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль», Кредит 77 - 3300 руб. (13 750 руб. * 24%) — отражено отложенное налоговое обязательство по приобретенной бухгалтерской программе.

Безвозмездное получение основного средства необходимо отразить проводками:

В январе:

6. Дебет 08 Кредит 98.2 – 90 000 руб. - безвозмездно получено основное средство;

7. Дебет 01 Кредит 08 – 90 000 руб. - основное средство введено в эксплуатацию; 
В феврале:

8. Дебет 20 (26, 44) Кредит 02 - 1500 руб. - начислена амортизация за февраль; 
          9. Дебет 98.2 Кредит 91.1 - 1500 руб. - доходы будущих периодов в части амортизационных отчислений включены в состав внереализационных доходов;

В марте:

10. Дебет 20 (26, 44) Кредит 02 - 1500 руб. - начислена амортизация за март;

11. Дебет 98.2 Кредит 91.1 - 1500 руб. - доходы будущих периодов в части амортизационных отчислений включены в состав внереализационных доходов;

12. Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль» - 20 880 руб. (87 000 руб. * 24%) — отражен отложенный налоговый актив по безвозмездно полученному основному средству.

Налогооблагаемая  разница по расходам на бухгалтерскую программу будет погашаться в течение трех лет, а вычитаемая разница по доходам в виде безвозмездно полученного основного средства — пять лет. Каждый квартал, начиная со II квартала 2004 года, пока разницы не погасятся полностью, бухгалтер должен делать записи:

13. Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль» - 300 руб. (1250 руб. * 24%) - погашено отложенное налоговое обязательство по приобретенной бухгалтерской программе:

14. Дебет 68 Кредит 09 субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль» - 1080 руб. (4500 руб. * 24%) — погашен отложенный налоговый актив по безвозмездно полученному основному средству.

Отложенный  налоговый актив и отложенное налоговое обязательство должны быть списаны на счет 99 «Прибыли и убытки»:

15. Дебет 99 Кредит 09 - списана сумма отложенного налогового актива; 
         16. Дебет 77 Кредит 99 - списана сумма отложенного налогового обязательства. (См. приложение №2).

Пример 3. В 2004г. ООО «СМУ» проводило массовую рекламную компанию с розыгрышем призов среди ее участников. На приобретение призов было израсходовано 80 000 руб. (без НДС). В бухгалтерском учете эти расходы принимаются полностью, а в налоговом – в размере не более 1% от выручки. Выручка ООО «СМУ» за 2004 г. составила 3 000 000 руб. Следовательно, максимальная величина расходов на приобретение призов в целях налогообложения – 30 000 руб. Кроме того, общество не смогло подтвердить право на вычет НДС по приобретенным услугам в размере 5 000 руб.: отсутствовали первичные документы и счет-фактуры. В бухгалтерском учете сумма НДС признается расходом, а налоговом – нет.

В 2004 г. у общества возникнут две постоянные разницы  на общую сумму 55 000 руб., в том числе:

- по рекламным  расходам – 50 000 руб. (80 000 – 30 000);

- по сумме  не принятого к вычету НДС  – 5 000 руб.

1. Дебет 44 субсчет «Рекламные расходы в  пределах норм»,

Кредит 60 – 30 000 руб. – отражены рекламные расходы в пределах норм.

2. Дебет 44 субсчет «Рекламные расходы сверх  норм», 

Кредит 60 – 50 000 руб. – отражены рекламные расходы сверх норм.

3. Дебет 91.2, Кредит 19 – 5 000 руб. – сумма, не принятого к вычету НДС включена в расходы.

4. Дебет 99 субсчет «Постоянное налоговое  обязательство»,

Кредит 68 субсчет  «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль» - 13 200 руб. (55 000 * 24%) – отражено постоянное налоговое обязательство.

Пример 4.  Исходные данные бухгалтерского учета ООО «СМУ» за 2004 г.: прибыль    до    налогообложения    составила 1 000 000 руб.; в том числе начислено дивидендов к получению от дочерних обществ - 300 000 руб. Исходные данные ООО «СМУ» за 2004 г., по-разному отражаемые в бухгалтерском и налоговом учете: сверхнормативные командировочные расходы, не признанные в налоговом учете в уменьшение налоговой базы, составили 200 тыс. руб.; в январе передана в эксплуатацию спецодежда на общую сумму 12 тыс. руб. Установленный срок эксплуатации - 20 месяцев. Операции 2004 г., обусловленные исключительно правилами налогового учета и не отражаемые в бухгалтерском учете: в течение  2004  г. было признано расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, в сумме 60 000 руб. (110 000 руб.  :  22 мес.  * 12 мес.). В соответствии со ст. 40 НК РФ произведена корректировка (увеличение) для целей налогообложения дохода от реализации на сумму 30 000 руб.

1. Дебет 99 Кредит 68 –168 000 руб. ((1 000 000 – 300 000) * 0,24)) - отражено начисление УРНП без дивидендов, облагаемых налогом у источника выплаты.

2. Дебет 99 Кредит 68 –  55 200 руб. ((200 000 + 30 000) * 0,24)) – отражено постоянное налоговое обязательство.

3. Дебет 68 Кредит 77 – 2 880 руб. (12 * 0,24) – начислено отложенное налоговое обязательство в момент выдачи спецодежды в эксплуатацию.

4. Дебет 77 Кредит 68 –  1 730 руб. (2 880 : 20 * 12) – частично погашено отложенное налоговое обязательство, возникшее в 2004 г. по спецодежде. (См. приложение №1).

Согласно федеральному закону от 29.07.2004 № 95-ФЗ изменяется распределение ставки налога на прибыль по бюджетам. В настоящее время распределение налога на прибыль по бюджетам осуществляется следующим образом: в федеральный бюджет – 6.5%, в бюджет субъектов РФ – 17.5%. Следовательно, если налог на прибыль ООО «СМУ» за отчетный период составляет 372 050 руб., то это будет отражено в налоговой декларации. Исходя их этих данных, сумма платежей распределяется между бюджетами следующим образом:

1. В Федеральный бюджет: 

Налог на прибыль *  ставка процента в федеральный бюджет : ставку налога на прибыль =  372 050 руб. * 6,5 % : 24 % = 100 763 руб. 54 коп.

2. В бюджет субъектов РФ:

372 050 руб. * 17,5 % : 24 % = 271 286 руб. 46 коп.

3. Рекомендации по усовершенствованию системы учета расчетов по налогу на прибыль

 

При ведении бухгалтерского учета на предприятии могут возникнуть типичные ошибки. Классификация выявленных нарушений по формированию  налогооблагаемой прибыли и расчету налога на прибыль представлена а таблице (См. приложение 3).

Во избежание приведенных  ошибок предприятие ООО «СМУ»  самостоятельно разработало инструкцию, подробно расписывающую обязанности бухгалтера.

1. Знать и соблюдать законодательные акты  Российской Федерации, внутренние акты Общества,  иные  нормативные документы,  определяющие порядок работы Общества.  Действовать в пределах выданной Обществу лицензии.

2.  Постоянно повышать и совершенствовать  свои профессиональные знания, в том числе с помощью средств массовой информации.

3.  Проявлять в работе  инициативу.

4.  Своевременно и качественно выполнять  задания руководства ООО «СМУ».

5.  Проявлять бдительность и сохранять коммерческую тайну. Запрещается: оставлять  открытым  кабинет  при отсутствии работающих в  нем сотрудников;  оставлять  на столе документы, информацию на экране монитора при уходе с рабочего места; называть, в том числе по телефону, конкретные  цифры  и факты,  относящиеся к деятельности Общества,  в присутствии клиентов и других работников Общества, не занимающихся данным вопросом, за исключением информации,  опубликованной в печати,  и информации, обязанность предоставления которой предусмотрена законодательством РФ.

6.  Содержать в образцовом порядке рабочее место, повышать культуру обслуживания, быть предельно вежливым и тактичным с клиентами и с работниками Общества; лаконично вести телефонные разговоры.

7.  Иметь безупречный внешний вид, быть опрятным.

8.  Бережно относиться к имуществу ООО «СМУ».

9.  Соблюдать нормы, правила и инструкции по охране труда, правила техники безопасности и противопожарной безопасности, инструкцию по безопасности  труда для пользователей персональных электронно-вычислительных машин. Немедленно сообщать своему непосредственному руководителю о любых несчастных случаях и ситуациях, угрожающих жизни и здоровью людей.