Управленческая отчетность

В основе установления скользящих смет накладных расходов лежит классификация  затрат в зависимости от величины объема выпуска на постоянные, переменные и полупеременные. Последние, в свою очередь, разбиваются на их постоянные и переменные составные элементы. В результате сметная ставка (норма) накладных расходов определяется как сумма переменной их части по заранее установленным нормам на единицу объема выпуска и постоянных издержек.

Для исчисления стандартной  себестоимости продукции нормативные  затраты на материалы, рабочую силу и накладные расходы суммируются. Возникшие же отклонения определяют следующим образом (табл. 1.1).

При необходимости (например, при отражении отклонений с подразделением по причинам) каждый из этих счетов может  быть расчленен на более мелкие аналитические  счета.

Главное в системе «Стандарт-кост» - контроль за наиболее точным выявлением отклонений от установленных стандартов затрат, что способствует совершенствованию и самих стандартов затрат. При отсутствии же такого контроля применение «Стандарт-кост» будет иметь условный характер и не даст надлежащего эффекта.

Принципы этой системы  являются универсальными, поэтому их применение целесообразно при любом  методе учета затрат и способе  калькулирования себестоимости  продукции.

Вместе с тем, этой системе  присущи свои недостатки. На практике очень трудно составить стандарты  согласно технологической карте  производства. Изменение цен, вызванное конкурентной борьбой за рынки сбыта товаров, а также инфляцией, осложняет исчисление стоимости остатков готовых изделий на складе и незавершенного производства.

Стандарты можно устанавливать  не на все производственные затраты, в связи с чем на местах всегда ослабляется контроль за ними. Более  того, при выполнении производственной компанией большого количества различных  по характеру и типу заказов за сравнительно короткое время исчислять  стандарт на каждый заказ практически  невозможно.

Таблица 1.

Расчет отклонений от норм затрат при системе стандарт - кост

№	Виды отклонений	Расчет отклонений
I. По материалам
1	По цене используемых материалов	(Нормативная цена единицы  материала - фактическая цена) * количество купленного материала
2	По количеству используемых материалов	(Нормативное количество  материала на фактический выпуск  продукции - фактический расход  материалов) * нормативная цена материалов
3	Совокупное отклонение расхода  материалов	(Нормативные затраты  на единицу материала – фактические  затраты на единицу материала)  * фактическое количество используемых материалов на выпуск продукции
II. По труду
1	По ставкам заработной платы	(Нормативная почасовая  ставка заработной платы - фактическая  почасовая ставка заработной  платы) * фактически отработанное время
2	По производительности труда	(Нормативное время на  фактический выпуск продукции  - фактически отработанное время)  * нормативная почасовая ставка оплаты труда
3	Совокупное отклонение по трудовым затратам	(Нормативные затраты  труда на единицу продукции  - фактические затраты труда на  единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции
III. По накладным  расходам
1	По постоянным накладным  расходам	(Сметная ставка постоянных  накладных расходов на единицу  продукции - фактическая ставка  постоянных накладных расходов  на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции
2	По переменным накладным  расходам	(Сметная ставка переменных  накладных расходов на единицу  продукции - фактическая ставка  переменных накладных расходов  на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции
IV. По валовой  прибыли
1	По цене реализации	(Нормативная цена единицы  продукции - фактическая цена  единицы продукции) * фактический объем реализации
2	По объему реализации	(Объем сметной реализации  – объем фактической реализации) * нормативная прибыль на единицу продукции
3	Совокупное отклонение по валовой прибыли	Совокупная нормативная  прибыль - совокупная фактическая прибыль

В таких случаях вместо научно обоснованных стандартов на каждое изделие устанавливают среднюю  стоимость, которая является базисом  для определения цен на изделие.

Несмотря на эти недостатки, руководители фирм и компаний используют систему учета «Стандарт-кост»  как мощный инструмент контроля за издержками производства и калькулирования  себестоимости продукции, а также  для управления, планирования и принятия необходимых решений.

 

 

Глава 3. Сравнительный анализ нормативного учета и системы «стандарт-кост» 

 

Системы учета «Стандарт-кост»  и нормативного метода учета затрат имеют много общего, однако они  имеют и свои особенности.

Обе системы учета подразумевают  наличие строгого нормирования всех затрат. На основе установленных норм (стандартов) расхода ресурсов по отдельным  статьям затрат составляются нормативные  калькуляции, причем калькуляции эти  составляются до начала отчетного периода.

Для эффективного функционирования обеих  систем учета необходимо вести раздельный учет и осуществлять четкий контроль за затратами. Разграничение произведенных затрат в пределах норм и по отклонениям от них необходимо организовывать по местам их возникновения и в разрезе центров ответственности.

Система нормативного учета, как и  система учета «стандарт-кост», требует  систематического обобщения и анализа  возникающих отклонений. Это производится для оперативного вмешательства, а  не только в конце года, с целью  устранения негативных явлений в  производственном процессе и управлении затратами, принятия мер для их предотвращения в будущем. Многие полагают, что под  негативными явлениями подразумевается  лишь превышение фактических расходов над установленными нормами. Однако это не всегда так. Нормы не возникают  ниоткуда, они научно разрабатываются  и имеют твердое обоснование. Например, нормы расхода сырья  и материалов при производстве продукции  соответствуют всем требованиям  технологического процесса, и отклонение (как в сторону увеличения, так  и в сторону уменьшения) от норм невозможно без нарушения технологии производства. Если же в процессе изготовления продукции допускается нарушение  технологии, то это неизбежно влечет за собой снижение качества готовой  продукции. Таким образом, экономия фактических затрат, по сравнению  с нормативными затратами, только на первый взгляд является благоприятным фактом. Здесь необходимо помнить, что нормы, а, следовательно, и отклонения от них, могут устанавливаться на различные элементы затрат различные - только количественные, только ценовые (суммовые), а могут быть и количественно-суммовые.

Как уже отмечалось, обе системы  похожи, но не являются идентичными. Перечислим основные различия.

В отличие от отечественной системы  нормативного учета при системе  учета «Стандарт-кост» обособленный учет изменений самих норм в текущем  учете не предполагается. Многие нормативы  в условиях системы учета «Стандарт-кост»  применяются месяцами и даже годами без изменений. Только существенные изменения, такие как изменение  конструкции изделия, усовершенствование технологии производства, изменение экономических условий, значительное повышение или снижение стоимости материалов, рабочей силы, вызывают необходимость пересмотра нормативов.

При применении нормативного метода учета в калькуляции участвуют  показатели изменения норм.

Важным отличием является то, что  при использовании системы учета  «Стандарт-кост» нормативные затраты  списываются непосредственно на счета производства. Возникающие  же в каждом отчетном периоде отклонения между фактическими и предполагаемыми  затратами в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

Нормативный метод учета предполагает затраты в пределах норм, а также  и отклонения от норм списывать на счета учета производственных затрат. Напомним, что отклонения в стоимости  приобретаемых материалов предварительно отражаются на счете 16 «Отклонение  в стоимости материальных ценностей». Накопленные на этом счете разницы  в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, по фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетными ценами списываются на счета учета производственных затрат.

Фактическая производственная себестоимость  выпущенной из производства продукции, отражается по дебету счета 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)». Нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг отражается в кредите счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Отклонение фактической производственной себестоимости произведенной продукции  сданных работ и оказанных  услуг от нормативной (плановой) себестоимости  определяется на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» путем сопоставления  его дебетового и кредитового  оборотов. Выявленные таким образом  отклонения списываются в дальнейшем на счет 90 «Продажи».

Отечественная система нормативного учета сосредоточена на производстве и не ориентирована на процесс  реализации, что затрудняет разработку и обоснование продажных цен  на изделия.

 

 3.2. Использование методов в практике бухгалтерского учета

 

Рассмотрев общие принципы системы стандарт-кост, обратимся  к конкретному примеру, иллюстрирующему  методику расчета и анализа отклонений от норм затрат.

В таблице 2. представлена смета стандартных затрат производственного предприятия, выпускающего один вид изделий. Производство этого продукта предполагает использование материалов двух видов - А и Б. Сметой определен плановый размер производства - 10 000 единиц.

 

                                                           Таблица 2

Смета затрат предприятия

Статьи затрат	Сумма, тыс.руб.
Основные материалы
А (20 000 кг х 1 тыс.руб. за 1 кг)	20 000
Б (10 000 кг х 3 тыс.руб. за 1 кг)	30 000
Итого	50 000
Труд основных производственных рабочих (30 000 ч х 3 тыс.руб. за 1 ч)	90 000
Накладные (косвенные) расходы:
переменные (по 2 тыс.руб. за 1 ч труда основных производственных рабочих)	60 000
постоянные (по 4 тыс.руб. за 1 ч труда основных производственных рабочих)	120 000
Всего	320 000

 

 

По истечении планового  периода оказалось, что вместо запланированного объема выпуска - 10 000 единиц реально  произведено 9000 единиц продукции. Данные о фактических затратах рассматриваемого предприятия на производство 9000 изделий  представлены в таблице 1.3.

Таблица 1.3

Фактические затраты

Статьи затрат	Сумма, тыс.руб.
Основные материалы
А (19 000 кг х 1,1 тыс.руб. за 1 кг)	20 900
Б (10 000 кг х 2,8 тыс.руб. за 1 кг)	28 280
Итого	49 180
Труд основных производственных рабочих (28 500 ч х 3,2 тыс.руб. за 1 ч)	91 200
Накладные (косвенные) расходы:
переменные	52 000
постоянные	116 000
Всего	308 380

Сравнение данных этих таблиц позволяет сделать вывод о  том, что предприятием допущены отклонения от стандартных затрат по:

     1) использованию  материалов;

     2) использованию  заработной платы основных производственных  рабочих;

     3) накладным  (косвенным) расходам.

Цель системы стандарт-кост - правильно и своевременно рассчитать эти отклонения и записать их на счетах.

На первом этапе анализируют  отклонения по прямым затратам на материалы. Как отмечалось выше, стандартная  стоимость потребленных материалов зависит от двух факторов - стандартной  цены на материалы и стандартного расхода материалов на единицу продукции.

Определим отклонение фактических  затрат от стандартных под влиянием первого фактора - цен на материалы. Формула расчета этого отклонения (ΔМц) выглядит следующим образом:

ΔМц = (Фактическая цена за единицу - Стандартная цена за единицу) х Количество закупленного материала.

На основании данных таблиц 1.2 и 1.3 определим размер отклонений фактических затрат от стандартных  по ценам на материалы А и Б.

Материал А:

ΔМца = (1,1 - 1,0) х 19 000 = 1900 тыс.руб.

Отклонение неблагоприятное (Н), так как по этой позиции допущен  перерасход в сравнении со стандартными затратами.

Материал Б:

ΔМцб = (2,8 - 3,0) х 10 100 = -2020 тыс.руб.

Отклонение благоприятное (Б), средства сэкономлены благодаря  более дешевой фактической закупке  материала Б.

Далее необходимо определить причины возникающих неблагоприятных  отклонений, чтобы в дальнейшем ответственность  за них была возложена на руководителя соответствующего центра ответственности. Так, перерасход по цене материала А  вряд ли связан с деятельностью производственного  цеха. Скорее это просчеты в работе другого центра ответственности - отдела закупок, который должным образом  не спланировал закупку материала  А. Например, куплена меньшая по размеру  партия по более высокой цене или  было упущено нужное время на исследование рынка, поэтому материалы приобретены  в последний момент по завышенной цене. В названных случаях это  неблагоприятное отклонение является для отдела закупок контролируемым, в связи с этим он будет нести  ответственность за допущенный перерасход. Причиной перерасхода, не контролируемой отделом закупок, может быть объективный  рост цен на материал А на рынке, вызванный, например, инфляцией.

Вторым фактором, влияющим на размер материальных затрат, является количественный расход материалов на единицу продукции. Сравним стандартный  расход материала А с фактическим: согласно смете затрат, стандартный  расход на единицу изделий должен был составить 2 кг (20 000 кг / 10 000 ед. изделий).