Виды выборок и методы оценки их результатов используемых для целей аудита

Аудитор должен оценить результаты проверки элементов в отобранной совокупности, чтобы определить, подтвердилась  ли предварительная оценка соответствующей  характеристики генеральной совокупности или оценка должна быть пересмотрена.

При тестировании средств  внутреннего контроля неожиданно высокая  доля ошибок в отобранной совокупности может привести к увеличению оцениваемого уровня риска средств внутреннего  контроля, если не будут получены дополнительные аудиторские доказательства, обосновывающие первоначальную оценку.

При проверке по существу неожиданно высокое значение ошибки в отобранной совокупности может дать аудитору основания  полагать, что остаток по счету  бухгалтерского учета или группа однотипных операций являются существенно  искаженными при отсутствии дополнительных аудиторских доказательств того, что такие существенные искажения  не имеют места.

На выводы по результатам  выборочной проверки влияет риск, связанный  с использованием выборочного метода. Если лучшая оценка ошибки приближается к допустимой ошибке, аудитор оценивает  риск того, что иная выборка привела  бы к другой оценке ошибки, которая  могла бы превысить допустимую. Если анализ результатов проверки отобранной совокупности показывает, что необходимо пересмотреть предварительную оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности, то аудитор может:

- обратиться к руководству  аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки, рекомендовать руководству аудируемого лица принять меры к обнаружению в данной области учета других ошибок, а также произвести необходимые корректировки;

- видоизменить запланированные  аудиторские процедуры;

- рассмотреть влияние  результатов проверки отобранной  совокупности на выводы, содержащиеся  в аудиторском заключении.

 

Глава 2. Аудит  кассовых операций в иностранной  валюте

 

2.1. Понятие и значение валютных средств и валютных операций в учете

В соответствии с валютным законодательством российские юридические  и физические лица именуются «резидентами», а иностранные – «нерезидентами». Резиденты могут производить  расчеты и платежи между собой  только в российской валюте – рублях – и осуществлять внешнеторговую деятельность при условии обязательной продажи части выручки от экспорта на внутреннем валютном рынке и покупки  иностранной валюты только для осуществления  импортных операций и перевода дивидендов нерезидентам.

К валютным операциям относятся:

- операции, связанные с  переходом права собственности  и иных прав на валютные  ценности, включая использование  иностранной валюты в качестве  средства платежа и платежных  документов в иностранной валюте;

- ввоз и пересылка валютных  ценностей в РФ из-за рубежа  и обратно;

- осуществление международных  денежных переводов;

- операции по открытию  и ведению российскими банками  рублевых счетов нерезидентов.

К объектам валютных операций относятся:

- иностранная валюта;

- ценные бумаги в иностранной  валюте – платежные документы  (чеки, векселя, аккредитивы и  другие), фондовые ценности (акции,  облигации) и другие долговые  обязательства, выраженные в иностранной  валюте;

- драгоценные металлы  – золото, серебро, платина и  металлы платиновой группы в  любом виде и состоянии, за  исключением ювелирных и других  бытовых изделий, а также лома;

- природные драгоценные  камни (алмазы, рубины, изумруды и  другие).

Предприятие может открывать  валютные счета в любых уполномоченных банках на территории России. Открытие предприятием счета в иностранном  банке за границей и совершение по нему операций требует предварительного разрешения ЦБ. При этом предприятие  обязано предоставить отчетность по остаткам средств на указанных счетах и другие сведения по форме и в  сроки, определяемые ЦБ.

Каждый валютный счет ведется  только на одной свободно конвертируемой валюте. Валюта счета определяется по выбору самого предприятия при  открытии счета. При зачислении на счет или списании со счета сумм в иностранной  валюте, отличной избранной валюты, банк производит конверсию автоматически  без ограничений, но за плату. Конверсия  одной валюты в другую производится по действующему курсу международного валютного рынка на день совершения операции. Курсовые разницы, связанные с перечетом валют, относятся за счет владельца.

Для открытия в уполномоченном банке валютного счета организация  наряду с заявлением по установленной  форме представляет также:

- нотариально заверенную  копию устава (в одном экземпляре);

- нотариально заверенную  копию учредительного договора (в  одном экземпляре) или заявку  на создание предприятия;

- нотариально заверенные  карточки с образцами подписей  руководителя и главного бухгалтера (в двух экземплярах);

- копию свидетельства  о регистрации;

- баланс бухгалтерский;

- справку из налоговой  инспекции о постановке на  учет;

- протокол собрания учредителей.

В соответствии с действующими нормативными актами юридические лица – резиденты могут иметь следующие  валютные счета:

1) транзитный – зачисления в полном объеме поступлений экспортной валютной выручки;

2) специальный транзитный  – для учета операций по  покупке иностранной валюты за  рубли на валютном рынке РФ  и ее обратной продаже;

3) текущий – для учета средств, остающихся в распоряжении юридического лица после обязательной продажи экспортной выручки и совершения иных операций по счету в соответствии с валютным законодательством;

4) валютный счет за  рубежом, который открывают по  специальному разрешению ЦБ РФ  организации, имеющие представительства  за границей. При осуществлении  внешнеэкономической деятельности  организации получают выручку  от экспорта продукции (работ,  услуг), производят платежи по  импорту товаров, оплачивают расходы  по загранкомандировкам и другие  операции в иностранной валюте  через валютные счета, открываемые  в банках РФ, а также за границей.

При отражении операций на текущих и транзитных валютных счетах необходимо руководствоваться Приказом Банка России от 29.06.1992 N 02-104А (ред. от 15.06.2004) "Об утверждении Инструкции о порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации" (вместе с Инструкцией Банка России от 29.06.1992 N 7) (далее – Инструкция №7).

Следует обратить внимание на то, что транзитный валютный счет выполняет в основном функции счета, аккумулирующего поступающие в пользу организации средства в иностранной валюте и контролирующего эти поступления в части осуществления организацией обязательной продажи валютной выручки. Функции счета расчетов транзитный валютный счет выполняет очень ограниченно.

 

2.2. Цель и основные задачи аудиторской проверки валютных средств и валютных операций, перечень типичных ошибок

Операции, осуществляемые в  иностранной валюте, относятся к  числу наиболее сложных объектов учета, поэтому аудит этих операций целесообразно осуществлять методом  сплошного контроля и поручать высококвалифицированным  специалистом.

Целью аудита валютных средств  и валютных операций является выражение  мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых организации и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

Задачи проверки должны быть направлены на достижение поставленной цели, и конкретизировать вопросы  проверки.

Задачами аудита валютных средств и валютных операций являются:

- законность открытия  валютных счетов;

- соответствие сумм по  выпискам банка суммам, указанным  в приложенных к ним первичных бухгалтерских документов;

- проверка полноты и  своевременности оприходования валюты;

- проверка правильности  оформления кассовых ордеров  на поступление и выдачу валюты. При совершении операций с  наличной иностранной валютой  должны быть выписаны обычные  кассовые ордера (приходные или  расходные), в которых указана  сумма в валюте платежа (например, доллары США, евро и т.п.) и в рублях. Операции в кассовой книге должны быть отражены как в валюте платежа, так и в рублевом эквиваленте по курсу на дату совершения операции;

- проверка правильности  определения курсовых разниц;

- проверка правильности  бухгалтерского учета курсовых разниц. Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации» курсовые разницы включаются в состав доходов (расходов) от внереализационных операций.

Проверяя валютные операции, аудитор должен знать, что стоимость  имущества и обязательства (денежных средств, задолженности, различных  товарно-материальных ценностей и  др.), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском  учете подлежит пересчету в рубли  по курсу Центрального банка РФ, действовавшему на определенную дату (таблица 1).

Пересчет валютных средств  на валютном счете, в кассе, денежных и платежных документов, краткосрочных  ценных бумаг, средств в расчетах с юридическими и физическими лицами производится на дату совершения операций и на дату составления бухгалтерской отчетности.

Таблица 1 - Порядок пересчета  иностранной валюты в рубли по курсу Центрального банка РФ по отдельным  операциям

 

Характер операции	Дата пересчета иностранной  валюты в рубли по курсу ЦБ РФ
1. Банковские  операции	Дата  зачисления или списания средств с валютного счета
2.Кассовые  операции	Дата  оприходования или выдача средств из кассы
3. Реализация  товаров (работ, услуг) и другого  имущества при использовании  метода начисления	Дата  перехода права собственности к  покупателю
4. Реализация  товаров (работ, услуг) и другого имущества при использовании кассового метода (для малых предприятий)	Дата  поступления средств на валютный счет (в кассу)
5. Импорт  товаров и услуг	Дата  перехода права собственности к  покупателю
6. Погашение  задолженности по суммам, выданным  в подотчет	Дата  утверждения авансового отчета руководителем
7. Формирование  уставного капитала	Дата  подписания учредительных документов

 

Для составления бухгалтерской  отчетности стоимость основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, товаров и других активов  и пассивов принимается в оценке в рублях по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции, результатом которой стало  принятие имуществ и обязательств к  учету. По этим активам и пассивам пересчет при изменении курса  ЦБ РФ не производятся.

Курсовые разницы представляют собой суммовую разницу в рублях одного и того же количества иностранной  валюты на разные даты в результате изменения официального курса иностранных  валют к рублю. Они возникают  по текущим валютным операциям, связанным  с расчетами (различные даты возникновения  и погашения дебиторской и  кредиторской задолженности), а также  от переоценки остатка средств предприятия на валютных счетах, денежных документов, ценных бумаг. Курсовые разницы, возникающие по текущим счетам валютным операциям, а также от переоценки валютных счетов, относятся на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Исключение составляют курсовые разницы по операциям по формированию уставного капитала предприятия, которые  относятся на счет 83 «Добавочный  капитал».

В случае приобретения (продажи) продукции (работ, услуг) с оплатой  в условных единицах имеют место  суммовые разницы. При совершении сделок, оплата по которым предусмотрена  в валюте, ее курс также может  измениться за период между датой  оплаты и оприходования (отгрузки) продукции. Суммовые разницы также относятся на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Под типичной ошибкой понимают непреднамеренное искажение финансовой информации в результате недосмотра, недостаточной квалификации бухгалтера, арифметических и логических погрешностей, неправильного понимания сути хозяйственной  операции и другие непреднамеренные действия. Преднамеренные искажения  информации в результате различных  действий (например, подделка и подмена  бухгалтерских документов, умышленное исправления, искажение сути выполненных  хозяйственных и договорных операций) называются мошенничеством и должны быть отражены особенным образом  в случае обнаружения аудитором  таких фактов.

Типичными ошибками, выявляемыми  в ходе аудиторской проверки валютных операций, являются:

- неполное зачисление  валютной выручки на транзитные  валютные счета;

- неправильное применение  курсов иностранной валюты при  отражении в учете валютных  операций и расчете курсовой  разницы;

- некорректные корреспонденции  бухгалтерских счетов;

- несвоевременное и неверное  отражение курсовых разниц.

 

2.3. Источники информации для проведения аудита

В процессе своей работы аудитор анализирует документы, на основании которых формирует  мнение о достоверности отчетности и соответствии совершаемых операций действующему законодательству, в частности - учета операций на валютном счете  и порядка отражения операций по учету командировочных расходов в иностранной валюте. Источниками информации для проведения аудита являются следующие документы и регистры бухгалтерского учета:

• приказ об учетной политике предприятия;
• приказы предприятия;
• бухгалтерская и финансовая отчетность предприятия;
• налоговые декларации;
• Главная книга;
• банковские документы уполномоченных банков;
• кассовые документы;
• авансовые отчеты;
• журналы – ордера №№ 1, 2, 7;