НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ.

Наряду с налоговыми вычетами из совокупного дохода используется система налоговых зачетов. Если налоговый вычет применяется для исчисления налогооблагаемого дохода, то налоговый зачет уменьшает уже полученную в результате расчетов сумму налогооблагаемого дохода, т.е. это те суммы, на которые налогоплательщик может уменьшить свои обязательства по подоходному налогу. Кроме вычетов из совокупного дохода и зачетов по налогооблагаемому доходу, носящих универсальный характер, то есть действие которых распространяется на все категории налогоплательщиков, действуют специальные налоговые льготы. Для получения права на эти льготы необходимо подтверждение каких–либо особых обстоятельств.

Ставки подоходного налогообложения всегда устанавливаются законом. Изменение ставок подоходного налогообложения, так же как и ставок по другим налогам, не допускается в течение всего налогового периода. Как правило, невозможен и пересмотр других существенных условий подоходного налогообложения. Во всех странах действует категорический запрет на предоставление индивидуальных налоговых льгот, т.е. льгот, которые могут получить отдельные лица. Льготы предоставляются только категориям лиц, то есть всем без исключения лицам, которые могут подтвердить наличие оговоренных в законе особых обстоятельств.

Ставки по подоходному налогу являются прогрессивными и, как правило, построены по системе сложной прогрессии. Для большинства развитых стран в последние десятилетия характерны следующие изменения в ставках подоходных налогов: значительное снижение предельных (максимальных) ставок, сокращение числа применяемых ставок, увеличение размеров необлагаемого минимума, индивидуальных и семейных вычетов. Следовательно, можно говорить о возникновении тенденции плавного перехода от прогрессивного к пропорциональному налогообложению доходов.

В подавляющем большинстве стран супруги имеют право уплаты подоходного налога и определения обязательств по нему как по индивидуальной, так и по совместной системе налогообложения. В тех случаях, когда применяется система совместного налогообложения дохода семьи, при определении налоговых обязательств к налогооблагаемому доходу применяются пониженные ставки.

Основные различия при исчислении налоговых обязательств физических лиц по подоходному налогообложению в развитых странах заключаются в следующем: во всех странах расчет совокупного годового дохода, скорректированного валового дохода и налогооблагаемого дохода имеет свои особенности и отличия. Существуют очень важные, а иногда и принципиальные различия в правилах по определению источников доходов; состав дохода, включаемого в совокупный годовой доход, отличается своей спецификой часто не только в одной стране, но и на региональном (земельном, провинциальном, штатном) уровне. Последнее – особенно характерно для стран с федеративным и конфедеративным устройством. Для налогоплательщика также большое значение может приобретать специфика определения момента получения дохода; имеются различия при определении категории «объект налогообложения», т.е. объектом может выступать доход каждого члена семьи в отдельности или может применяться совокупное налогообложение дохода всей семьи как единого целого.

 

 

 

 

 

 

2. НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

 

2.1 Объект налогообложения, налоговая база, налоговый период

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками. Для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, это весь доход, полученный как в России, так и за ее пределами. Для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, объектом налогообложения будет только доход от источников в России.

Таким образом, для того чтобы определить, будет ли физическое лицо уплачивать НДФЛ в Российской Федерации, необходимо выяснить не только налоговый статус физического лица, но и источник дохода.

Перечни доходов, относимые  к доходам от источников в Российской Федерации и за ее пределами, приведены в статье 208 НК РФ (таблица 1).

 

Таблица 1 - Доходы от источников в Российской Федерации и доходы от источников за пределами Российской Федерации

Доходы от российских источников		Доходы от иностранных  источников
1		2
1. Дивиденды и проценты, выплачиваемые российской или  иностранной организацией в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории России		1. Дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации,  за исключением процентов, предусмотренных  подпунктом 1 пункта 1 статьи 208 НК РФ
2. Страховые выплаты  при наступлении страхового случая, выплачиваемые российской или иностранной организацией в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории России		2. Страховые выплаты  при наступлении страхового случая, полученные от иностранной организации
3. Доходы, полученные от использования авторских или иных смежных прав		3. Доходы от использования  за пределами РФ авторских  или иных смежных прав
Продолжение таблицы 1
1		2
4. Доходы, полученные  от сдачи в аренду или иного  использования имущества		4. Доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами РФ
5. Доходы от реализации: недвижимого имущества, акций  или иных ценных бумаг, а  также долей участия в уставном  капитале организаций; прав требования  к российской или иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории России; иного имущества, находящегося в РФ и принадлежащего физическому лицу		5. Доходы от реализации: недвижимого имущества, находящегося  за пределами РФ; акций ил иных ценных бумаг, а также долей участия в уставных капиталах иностранных организаций; прав требования к иностранной организации, иного имущества, находящегося за пределами РФ
6. Вознаграждение за  выполнение трудовых и иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия		6. Вознаграждение за  выполнение трудовых и иных  обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия  за пределами России
7. Пенсии, пособия, стипендии  и иные аналогичные выплаты,  полученные налогоплательщиком в соответствии с действующим российским законодательством или полученные от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в РФ	7. Пенсии, пособия, стипендии  и иные аналогичные выплаты,  полученные налогоплательщиком в соответствии с законодательством иностранных государств
8. Доходы, полученные  от использования любых транспортных  средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные  транспортные средства, в связи  с перевозками в РФ и (или)  из РФ или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) в РФ	8. Доходы, полученные  от использования любых транспортных  средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные  транспортные средства, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки)
9. Доходы, полученные  от использования трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети	9. Иные доходы, получаемые  налогоплательщиком в результате  осуществления им деятельности  за пределами Российской Федерации
10. Выплаты правопреемникам  умерших застрахованных лиц в  случаях, предусмотренных законодательством РФ об обязательном пенсионном страховании (Федеральный закон от 29.12.2004 № 204-ФЗ)
11. Иные доходы, получаемые  налогоплательщиком в результате  осуществления им деятельности  в оссийской Федерации

 

Согласно положениям статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, которые он получил или право на распоряжение которыми у него возникло, в любой форме: денежной,  натуральной, в виде материальной выгоды.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Так, для доходов, облагаемых по ставке 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких  доходов, уменьшенных на сумму налоговых  вычетов. При этом если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы полученных доходов, то налоговая база по НДФЛ принимается равной нулю.

Для доходов, в отношении  которых предусмотрены иные налоговые  ставки, например 9%, 30%, 35%, налоговая база определяется как денежное выражение данных доходов, подлежащих налогообложению. Причем налоговые вычеты не применяются.

Налогоплательщик может  получить доходы от организаций и  индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) или иного имущества. К таким доходам, в частности, относятся: оплата (полностью или частично) за налогоплательщика организациями или предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения; получение налогоплательщиком товаров, выполнение в его интересах работ, оказание ему услуг на безвозмездной основе; оплата труда в натуральной форме.

Во всех случаях получения  дохода в натуральной форме налоговая  база по НДФЛ определяется как стоимость  этих товаров (работ, услуг или иного имущества), исчисленная исходя из рыночных цен. Причем в стоимость должна быть включена сумма налога на добавленную стоимость (НДС) и акцизов (ст. 211 НК РФ).

Статьей 212 НК РФ установлено, что к доходам налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, относится выгода, полученная: от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей; от приобретения товаров (работ, услуг) у физических лиц в соответствии с гражданско-правовым договором, а также у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику; от приобретения ценных бумаг.

Материальная выгода, полученная от экономии на процентах, возникает только в случае, когда налогоплательщик получает заемные средства по договору займа, кредитному договору, договору товарного кредита и при этом уплачивает проценты в меньшем размере, чем это предусмотрено Налоговым кодексом РФ, исходя из действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ, либо вообще не уплачивает никаких процентов. Например, не облагается НДФЛ материальная выгода, полученная от экономии на процентах по операциям с кредитными картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении кредитной карты.

По заемным средствам, выраженным в рублях, процентная ставка по договору займа не должна быть меньше трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ на дату получения таких средств.

 

2.2 Особенности  определения налоговой базы

Порядок определения налоговой  базы по НДФЛ установлен комплексом нормативных  предписаний, содержащихся в ст. 210-213.1 и ст. 214.1 НК РФ. При этом общие  правила определения налоговой базы по НДФЛ содержит только ст. 210 НК РФ. Остальные нормы регламентируют особенности определения налоговой базы в отношении доходов, полученных: - в натуральной форме (ст. 211 НК РФ); в виде материальной выгоды (ст. 212 НК РФ); - по договорам страхования (ст. 213 НК РФ); по договорам негосударственного пенсионного обеспечения (ст. 213.1 НК РФ); по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги (ст. 214.1 НК РФ).

Установленные в Налоговом  кодексе РФ правила предусматривают, что при определении налоговой  базы учитываются все доходы, как  полученные налогоплательщиком в течение  налогового периода, так и те, право  на распоряжение которыми у него возникло в это время (п. 1 ст. 210 НК РФ).

При этом следует помнить, что в соответствии со ст. 209 НК РФ для возникновения объекта по НДФЛ необходимо соблюдение следующих  условий: доход должен быть получен физическим лицом; доход должен быть персонифицированным. В составе налоговой базы на основании п. 1 ст. 210 НК РФ учитываются все доходы, полученные: в денежной форме; в натуральной форме; в виде материальной выгоды.

На основании указанной  нормы в налоговую базу, например, включаются полученные физическим лицом  доходы: в виде вознаграждения за созданные в рамках выполнения трудовых обязанностей изобретения, созданные полезные модели и промышленные образцы; от реализации заложенного имущества физического лица; от реализации долей участия в уставном капитале организаций (за вычетом первоначального взноса); в размере стоимости дополнительных акций, распределенных в пользу акционеров - физических лиц.

Доходы налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной  валюте, в соответствии с требованиями п. 5 ст. 210 НК РФ пересчитываются в рубли по курсу Банка России, установленному на дату их фактического получения. Аналогичное правило предусмотрено и в отношении расходов, принимаемых к вычету в соответствии со ст. 218-221 НК РФ.

В отношении тех доходов, для которых предусмотрены различные размеры налоговых ставок, налоговая база определяется отдельно (п. 2 ст. 210 НК РФ).

Для того чтобы узнать размер налоговой базы по доходам, для которых  применяется налоговая ставка 13% необходимо, прежде всего определить денежное выражение суммы доходов, подлежащих налогообложению на основании п. 1 ст. 224 НК Рф по ставке 13%. При этом следует учитывать, что поскольку индивидуальные предприниматели являются плательщиками НДС, то при определении ими доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком в соответствии с Налоговым кодексом РФ покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг).

Далее определяется суммарный  размер применяемых налоговых вычетов (V), предусмотренных ст. 218-221 НК РФ.

Если сумма налоговых  вычетов превышает размер полученных доходов (D < V), то налоговая база (IV) на основании п. 3 ст. 210 НК РФ в этом периоде признается равной нулю. Полученная отрицательная разница между  доходами и налоговыми вычетами на следующий налоговый период переносится только в особых случаях, предусмотренных в гл. 23 НК РФ.

Если же размер полученных доходов превышает налоговые  вычеты (D > V), то размер налоговой базы рассчитывается по формуле:

 

N = D-(V1+V2+...Vn).                                                                                 (1)

 

В отношении  иных видов доходов, по которым применяются  другие налоговые ставки, налоговые  вычеты, предусмотренные ст. 218-221 НК РФ, не применяются (п. 4 ст. 210 НК РФ). Поэтому налоговая база по ним будет равна размеру денежного выражения таких доходов N = D)

3. Доходы, не подлежащие налогообложению и налоговые вычеты

В ст. 217 НК РФ содержится перечень доходов, не подлежащих налогообложению. Этот перечень – исчерпывающий и применяется на всей территории РФ как в отношении физических лиц, являющимися резидентами РФ, так и лиц, не являющихся таковыми. Указанные доходы нельзя рассматривать как льготы, они выступают в качестве средств, которые не формируют налоговую базу. При их получении объекта налогообложения не возникает и соответственно они не учитываются и при определении налоговой базы.

Не подлежат налогообложению следующие виды доходов физических лиц: государственные пособия, выплаты, компенсации, пособия по безработице, беременности и родам, пособия по временной нетрудоспособности, пенсии, назначенные в порядке, установленном действующим законодательством; получаемые алименты; вознаграждения донорам за сданную кровь, материнское молоко и иную донорскую помощь; гранты (безвозмездная помощь), а также премии за выдающиеся достижения в области науки, образования, культуры и искусства, а также призы, получаемые спортсменами, в установленных случаях; суммы единовременной материальной помощи в установленных случаях (стихийные бедствия, смерь близких родственников (выплачивается работодателями, или в случае смерти самого работника, выплаченная помощь родственникам), гуманитарная, благотворительная помощь; установленные выплаты, связанные с социальными, реабилитационными, оздоровительными, образовательными и другими аналогичными мероприятиями; стипендии установленным категориям физических лиц и по установленному перечню; отдельные виды оплаты труда – в установленных случаях и в пределах установленных норм; доходы налогоплательщиков от продажи выращенной в личных подсобных хозяйствах продукции животноводства, растениеводства, цветоводства и пчеловодства – при определённых условиях; доходы членов крестьянского или фермерского хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов её переработки – в течение пяти лет, считая с года регистрации хозяйства; доходы от сбора и сдачи лекарственных растений, дикорастущих ягод, орехов грибов при определённых условиях; отдельные виды доходов родовых, семейных общин малочисленных народов Севера – при определённых условиях; доходы охотников-любителей – при определённых условиях; доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования или дарения; доходы, полученные акционерами от акционерных обществ в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно полученных акций, - в определённых случаях; вознаграждения, выплачиваемые за передачу в государственную собственность кладов; доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления деятельности, относящейся к следующим специальным налоговым режимам: единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности; система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); упрощённая система налогообложения; суммы процентов по установленным видам государственных и муниципальных ценных бумаг.