Налог на прибыль

Условный расход (доход) по налогу на прибыль показывает, каким  был бы налог на прибыль в случае полного соответствия бухгалтерской  и налоговой базы по налогу на прибыль. Чтобы рассчитать условный расход по налогу на прибыль, бухгалтерскую прибыль (убыток) нужно умножить на действующую  ставку налога на прибыль.

Для обособленного учета  условного расхода (условного дохода) к счету учета прибылей и убытков  нужно открыть субсчет.

Величина начисленного условного  расхода по налогу на прибыль отражается следующей проводкой:

Дебет счета 99 «Прибыли и  убытки», субсчет 99-3 «Условный доход, (расход) по налогу на прибыль»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» -- начислен условный расход по налогу на прибыль.

Пункт 21 ПБУ 18/02 содержит определение  текущего налога на прибыль, под которым  признается налог на прибыль для  целей налогообложения, определяемый, исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной  на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или  уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.

При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение  постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов  и отложенных налоговых обязательств, условный расход по налогу на прибыль  будет равен текущему налогу на прибыль

4. РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ  О РАСЧЕТАХ ПО НАЛОГУ НА  ПРИБЫЛЬ В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

В ПБУ 18/02 говорится, что отложенные налоговые активы и отложенные налоговые  обязательства отражаются в бухгалтерском  балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств. Задолженность либо переплата  по текущему налогу на прибыль за каждый отчетный период отражаются в бухгалтерском  балансе соответственно в качестве краткосрочного обязательства в  размере неоплаченной суммы налога или дебиторской задолженности  в размере переплаты и (или) излишне  взысканной суммы налога.

Величину текущего налога на прибыль нужно отражать в отчете о прибылях и убытках (форма № 2). В данном отчете к тому же надлежит отображать суммы недоплаты (переплаты) по налогу из-за ошибок в прошлых  налоговых периодах. И отражать их в отчете необходимо после показателя текущего налога.

Выявленные за прошлые  налоговые периоды расходы (доходы) в бухгалтерском учете признаются в отчетном периоде. При этом в  налоговом учете их необходимо признавать в тех периодах, когда они появились. В итоге в отчетном периоде  сумма, которая доначислена (переплачена), отражается три раза:

1) в составе условного  расхода (дохода) по налогу на  прибыль;

2) как постоянный налоговый  актив (при недоплате) или постоянное  налоговое обязательство (при  переплате);

3) как задолженность перед  бюджетом (или задолженность бюджета)  из-за ошибки прошлого периода.

Если присутствуют постоянные налоговые обязательства (активы), отложенные налоговые активы и отложенные налоговые  обязательства, которые корректируют показатель условного расхода (условного  дохода) по налогу на прибыль, раздельно  в пояснениях к бухгалтерскому балансу  и отчету о прибылях и убытках  раскрываются следующие показатели:

- условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;

- постоянные и временные разницы, которые возникли в отчетном периоде и повлекли корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях нахождения текущего налога на прибыль;

- постоянные и временные разницы, которые возникли в прошлых отчетных периодах, но повлекли корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;

- суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства;

- причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;

- суммы отложенного налогового актива и отложенного на логового обязательства, списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства. В отчете о прибылях и убытках (форма № 2) по строке 150 «Текущий налог на прибыль» отражается информация о текущем налоге на прибыль. То есть, о сумме налога на прибыль, начисленной к уплате в бюджет, отраженной в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, а в бухгалтерском учете отраженной на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Текущий налог на прибыль  должен быть равен сумме налога на прибыль, которая отражена в налоговой  декларации по налогу прибыль организаций  и исчислена по данным налогового учета.

Величина за отчетный период исчисляется исходя из показателей условного расхода (дохода) по налогу на прибыль (отражаемого обособленно по счету 99 «Прибыли и убытки»), который скорректирован на сумму остатка постоянных налоговых обязательств и активов, увеличения (уменьшения) отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.

Сальдо постоянных налоговых  обязательств и активов исчисляется  как разница между дебетовым  и кредитовым оборотами по счету 99 «Прибыли и убытки» (в обособленном учете постоянных налоговых обязательств и активов). Или же как величина по строке «Постоянные налоговые  обязательства (активы)». Положительное  сальдо говорит о том, что обязательства  больше активов, и приводит к увеличению платежей в бюджет. Вследствие этого  при нахождении текущего налога на прибыль положительное сальдо увеличивает  условный расход (доход) по налогу на прибыль.

Отрицательное сальдо говорит  о том, что обязательства меньше активов, и приводит к уменьшению платежей в бюджет. Вследствие этого  при нахождении текущего налога на прибыль оно уменьшает условный расход (доход) по налогу на прибыль.

Увеличение отложенных налоговых  активов подразумевает под собой  положительную разницу между  дебетовым и кредитовым оборотами  по счету 09 «Отложенные налоговые  активы». Увеличение отложенных налоговых  активов приводит к увеличению платежей в бюджет, вследствие этого при  корректировке данную величину надлежит прибавлять к условному расходу (доходу) по налогу на прибыль.

Уменьшение отложенных налоговых  активов подразумевает под собой  отрицательную разницу между  дебетовым и кредитовым оборотами  по счету 09 «Отложенные налоговые  активы». Уменьшение отложенных налоговых  активов влечет уменьшение платежей в бюджет, вследствие этого при  нахождении текущего налога на прибыль  данная величина вычитается из условного  расхода (дохода) по налогу на прибыль.

Уменьшение отложенных налоговых  обязательств подразумевает под  собой отрицательную разницу  между кредитовым и дебетовым  оборотами по счету 77 «Отложенные  налоговые обязательства». Уменьшение отложенных налоговых обязательств приводит к увеличению платежей в  бюджет, вследствие этого при корректировке  данную величину надлежит прибавлять к условному расходу (доходу) по налогу на прибыль.

Увеличение отложенных налоговых  обязательств подразумевает под  собой положительную разницу  между кредитовым и дебетовым  оборотами по счету 77 «Отложенные  налоговые обязательства». Увеличение отложенных налоговых обязательств влечет уменьшение платежей в бюджет, вследствие этого при нахождении текущего налога на прибыль данная величина вычитается из условного расхода (дохода) по налогу на прибыль.

Рассчитывается показатель строки текущего налога на прибыль  по приведенной ниже формуле.

Строка текущего налога на прибыль формы № 2 = Сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки», аналитический  счет учета условного расхода (дохода) по налогу на прибыль + (--) Сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки», аналитический счет учета постоянных налоговых обязательств и активов + (--) Разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы» + (--) Разница между кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства»

Правильное прочтение  и использование бухгалтерской  информации возможно только при условии  построения бухгалтерской отчетности на основе одинаковых принципов и  правил. Это нужно для того, чтобы  отдельные элементы отчетности были сопоставимы. Если же мы, например, в  бухгалтерском учете будем признавать доходы, исходя из метода начисления, а  в налоговом учете - исходя из кассового  метода, то и обязательство перед  бюджетом по уплате налога будет исчисляться  на основе кассового метода. А это  сделает прибыль, отражаемую в отчетности - с одной стороны, и сумму задолженности  перед бюджетом - с другой, несопоставимыми  по временной составляющей.

Более того, несовпадение в  правилах распределения (признания) по отчетным периодам сумм доходов, расходов и прибыли в бухгалтерском  и налоговом учете влияет и  на суммы реальных денежных потоков  организаций. "Переплата" налога относительно данных бухгалтерского учета  в текущем отчетном (налоговом) периоде  создает налоговые экономии в  будущих отчетных периодах, и, наоборот, "недоплата" налога, создающая  в текущем периоде потенциальные  обязательства перед бюджетом, увеличивает  объем реальной задолженности по уплате налогов, которая возникнет  в будущем, что делает необходимым  резервирование свободных денежных средств для предстоящих выплат в бюджет.

Такое положение вещей  требует введения в бухгалтерскую  отчетность показателей, отражающих соотношение  бухгалтерской и налоговой трактовки  фактов хозяйственной жизни. В международных  стандартах бухгалтерского учета расхождения  между данными бухгалтерской  и налоговой отчетности выражаются через категорию "отложенные налоги".

ПБУ 18/02 устанавливает правила  учета "отложенных" налогов, которые  могут иметь место при расчетах с бюджетом по налогу на прибыль.

Общий смысл методики бухгалтерского учета отложенных налогов заключается  в том, чтобы отразить последствия  ситуаций, при которых сумма бухгалтерской  прибыли отличается от прибыли налогооблагаемой. Это достигается отражением на счетах бухгалтерского учета того, что организация  в текущем отчетном периоде либо "переплачивает", либо "недоплачивает" бюджету налог на прибыль относительно той суммы налога, которую она  должна была бы заплатить, если бы сумма  налогооблагаемой прибыли равнялась  бухгалтерской.

Использование предлагаемых методик позволяет отразить в  бухгалтерском учете не только суммы  налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, или суммы излишне  уплаченного и (или) взысканного  налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, т.е. фактические  расчеты с бюджетом по налогу на прибыль, но и суммы, способные оказать  влияние на величину налога на прибыль  последующих отчетных периодов в  соответствии с законодательством  РФ (п.1 ПБУ 18/02).

Это достигается введением  в бухгалтерскую терминологию таких  совершенно новых для нашей практики понятий как постоянные и временные  разницы между бухгалтерской  прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшиеся в результате применения различных правил признания доходов  и расходов в бухгалтерском и  налоговом учете.

Постоянные разницы между  бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью и постоянные налоговые  обязательства 

Согласно п. 4 ПБУ 18/02 под  постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую  прибыль (убыток) отчетного периода  и исключаемые из расчета налоговой  базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

В соответствии с п. 7 ПБУ 18/02, следствием постоянных налоговых  разниц является возникновение постоянного  налогового обязательства, под которым  понимается сумма налога, приводящая к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Она исчисляется как  произведение постоянной разницы, возникшей  в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством  РФ о налогах и сборах и действующую  на отчетную дату.

Отражая постоянное налоговое  обязательство в бухгалтерском  учете, мы выделяем из общей суммы  отраженной в бухгалтерском учете  прибыли, которую необходимо отдать бюджету в виде налога, ту ее часть, которую мы отдаем вследствие различий бухгалтерской и налоговой трактовки  фактов хозяйственной жизни, образующей постоянные разницы. Составляется запись по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и  сборам". Таким образом, из бухгалтерской  отчетности мы можем видеть, какую  часть прибыли организация отдает в бюджет вследствие непризнания  части показанных в учете доходов  и расходов для целей определения  налогооблагаемой прибыли.

Вторая группа возникающих  вследствие различий применяемых в  бухгалтерском и налоговом учете  налоговых разниц определяется как  временные разницы, под которыми ПБУ 18/02 понимает доходы и расходы, формирующие  бухгалтерскую прибыль (убыток) в  одном отчетном периоде, а налоговую  базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах. Иными словами - это суммы доходов  и расходов, которые имели место  и были отражены в бухгалтерском  учете в соответствии с предписаниями  ПБУ 9/99 и 10/99 в текущем отчетном периоде. Эти доходы и расходы не принимаются  во внимание при исчислении налогооблагаемой прибыли, но в будущем (будущих) отчетных периодах их суммы в соответствии с предписаниями налогового законодательства должны будут учитываться при  исчислении налогооблагаемой прибыли. Соответствующие доходы и расходы в будущих периодах будут признаваться для целей налогообложения, и организации, их имеющие, в будущих отчетных периодах либо должны будут заплатить налогов больше относительно своей бухгалтерской прибыли, либо наоборот, получат иллюзию налоговой экономии. Это означает, что временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль, равняющегося сумме, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.