Налоговая база при исчислении и уплате НДС и проблемы совершенствования ее определения

• согласно п. 1 ст. 155 НК РФ при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК РФ), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ;
• согласно п. 2 ст. 155 НК РФ налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования;
• согласно п. 3 ст. 155 НК РФ при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав;
• согласно п. 4 ст. 155 НК РФ при приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования;
• согласно п. 5 ст. 155 НК РФ при передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ.

Таким образом, в ст. 155 НК РФ регламентированы особенности  исчисления НДС по отдельным операциям  передачи имущественных прав, однако далеко не по всем.

Среди операций, приведённых в ст. 155 НК РФ, присутствует первичная уступка дебиторской  задолженности (п. 1). Однако дебиторская  задолженность и так уже содержит НДС, поскольку сформировалась в  результате реализации облагаемых НДС  товаров (работ, услуг, имущественных  прав). Так что формально получается, что НДС надо платить дважды:

• первый раз – при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) – напомним, что эта сумма НДС уплачивается в бюджет согласно ст. 167 НК РФ либо в момент получения аванса, либо в момент отгрузки;
• второй раз – при передаче дебиторской задолженности по договору цессии или факторинга.

Поясним это с помощью бухгалтерских  записей:

• Дт 62 – Кт 90-1 – реализация товаров на сумму 118 руб. (включая НДС в сумме 18 руб.);
• Дт 90-3 – Кт 68/НДС – исчисление НДС в сумме 18 руб.
• Дт 90-2 – Кт 41 – списание покупной стоимости товаров.

Итак, в составе дебиторской  задолженности, учтенной по дебету счета 62, уже находится НДС, который  был исчислен для уплаты в бюджет в момент отгрузки товаров (ст. 167 НК РФ).

Уступка права требования дебиторской  задолженности (по номиналу) отражается в учете следующим образом:

• Дт 91-2 – Кт 62 – на сумму 118 руб.
• Дт 76 – Кт 91-1 – на сумму 118 руб.
• Дт 51 – Кт 76 – получение суммы в 118 руб.

Как мы видим, в рассмотренном случае от операции по передаче права требования у организации  не возникает ни прибыли, ни убытка, так что проблем с исчислением  налога на прибыль нет.

Однако, если трактовать уступку права требования в качестве передачи имущественных  прав как объекта обложения НДС, то возникает проблема с исчислением  НДС.

Налоговые органы требуют исчисления НДС с  полученных 118 рублей:

• Дт 91-2 – Кт 68/НДС – на сумму 18 руб.

В итоге организация получает всего 118 рублей, но заплатить с них  должна 36 рублей НДС.

В данном случае имеет место две операции, каждая из которых является объектом обложения НДС согласно ст. 146 НК РФ:

• реализация товаров;
• передача имущественных прав.

Однако  суды не разделяют подобной «формальной  логики», считая, что двух налоговых  баз при этом все-таки не появляется.

Так, например, в постановлении ФАС Центрального округа от 8 ноября 2007 г. по делу № А48-5635/06-8 констатируется: при передаче имущественных  прав по договору цессии у кредитора (цедента) подлежит обложению налогом  на добавленную стоимость только операции по реализации товаров (работ, услуг) в момент заключения договора цессии. Начисление же НДС с операций передачи имущественных прав в том  же размере, что и с операций по реализации товаров (работ, услуг), означало бы двойное налогообложение. Нормы  гл. 21 НК РФ не предусматривают возможность  взыскания налога на добавленную  стоимость с операций по передаче имущественных прав у цедента (первого  кредитора) после уплаты НДС с  операций по реализации товаров, исходя из стоимости этого товара.

К сожалению, в главе 21 НК РФ имеются явные  нестыковки. Однако только суд может  ответить на вопрос, применим ли к указанным  нестыковкам п. 7 ст. 3 НК РФ (все неустранимые сомнения, противоречия и неясности  налогового законодательства должны толковаться  в пользу налогоплательщиков).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

 

        Проблемы совершенствования косвенного налогообложения, и в частности налога на добавленную стоимость, в настоящее время являются чрезвычайно актуальными для Российской Федерации . Начиная с 1992 г., когда в стране впервые был введен НДС, ведутся постоянные споры о целесообразности его взимания, величине ставок и порядке исчисления обязательств по налогу, объеме и структуре льгот, порядке взимания НДС при экспорте и импорте товаров и услуг.

В соответствии с выше сказанным  можно сделать вывод, что существующая система НДС имеет множество  недостатков, помимо тех, о которых  говорилось раньше. Правительство работает над усовершенствованием данной системы налогообложения, но с точки  зрения государства, не решая при  этом вопросы, волнующие непосредственно  самих налогоплательщиков. Законодателю не придется бороться со схемами ухода налогообложения и прочими существующими проблемами, если сама система станет максимально простой и удобной как для налоговых органов так и для лиц на которых возложена обязанность исчисления и уплаты налога.

В связи с чем, актуальными становятся вопросы разработки новых механизмов расчета налоговых обязательств и модернизация существующих, а также  исследование возможностей использования  накопленного зарубежного опыта  в России с целью повышения  аналитической составляющей налогового контроля. 
Несоответствие теоретической базы НДС методу его исчисления способствует выводу значительных сумм добавленной стоимости из-под налогообложения. Поэтому обоснованным решением будет переход к прямому бухгалтерскому методу исчисления НДС, что позволит данному налогу не только по названию, и по экономической сущности стать именно налогом на добавленную стоимость. 
Базу обложения НДС следует исчислять не на основе объема реализованной продукции, а исходя из уровня произведенной и присвоенной субъектом налогообложения добавленной стоимости. При таком подходе будет достигнута объективная оценка приращения стоимости на каждом этапе движения товара и услуги от момента её создания до конечного потребителя.

По мнению Майбурова И.А. наибольшая коррупционная емкость на сегодняшний  день заложена в НДС. Без реформы этого налога невозможно прекратить все возрастающий поток бюджетного возмещения, основу которого составляют различные схемы необоснованного экспортного возмещения. Необходимо перейти к принципиально иной методологии расчета этого налога. Считать НДС по новой налоговой базе, в качестве которой следует принять добавленную стоимость, созданную данным предприятием и входящую в состав реализованной продукции.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

СПИСОК  ЛИТЕРАТУРЫ

 

1. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ)
2. Налоговый кодекс Российской Федерации часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Последнее обновление.
3. Закон Российской Федерации от 06.12.1991г. № 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (в редакциях последующих Федеральных Законов).
4. Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в РФ" (в редакциях последующих Федеральных Законов).
5. Инструкция Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.95 г. № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость".
6. Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право: М.: АНАЛИТИКА - ПРЕСС.2008. - 222с.
7. Воловик Е М. Налог на добавленную стоимость (по материалам зарубежных исследователей).//Налоговый вестник 2010. - № 8. - 49-50с.
8. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение. М.: ИНФРА, 2009.520 с.
9. Самсонова Л.И. Налог на добавленную стоимость: возможные пути совершенствования // Аудит и финансовый анализ. 2010. №4. С.52-56
10. Черник Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы. - М.: Юнити-Дана, 2010. - 517с.
11. Майбуров И.А. Материалы международной научно-практической конференции "Экономико-правовые аспекты стратегии модернизации России - к эффективной и нравственной экономике" (г. Сочи, октябрь 2009 г.).
12. Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран: курс  лекций. М.: АО «Центр ЮрИнфоР»,2003. С. 7
13. Фадеев Д.Е. Экономика. Налоги. Бизнес. М.: Налоговый вестник, 2011
14. Монтескье Ш.Л. О духе законов. М.: Мысль, 1999. С. 189
15. Шишкин Р.Н. Правовое регулирование налога на добавленную стоимость/Р.Н. Шишкин; под ред. к.ю.н. Н.А. Поветкиной. – М.: Издательство «Юриспруденция».2012 с. 5 – 6
16. Александров И.М. Налоги и налогообложение. - М.: Издательский дом «Дашков и К», 2008. – С. 47.
17. Майбуров И.А. Налоги и налогообложение. Учебник для ВУЗов. -  М.: Юнити, 2008. – С. 78.
18. Шаталов С. Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части второй (постатейный). Налог на добавленную стоимость; Акцизы. -2-е изд., перераб. и доп. - М.:МЦФЭР,2002. – С. 72.
19. Концепция реформирования налога на добавленную стоимость // Российский налоговый курьер. – 2009. - № 10. – С. 71.
20. Воловик Е. М. Налог на добавленную стоимость (по материалам зарубежных исследователей).//Налоговый вестник 2010. - № 8. - 49-50с.

 

Интернет ресурсы

 

1. http://www.cfin.ru/bandurin/article/sbrn04/04.shtml
2. http://www.modern-rf.ru/publikatsii/publikatsii_57.html
3. http://www.auditbt.ru/pages/peredacha-prava-trebovaniya-kak-obekt-oblojeniya-nds/
4. http//www.info/minfin.ru/

 

 

 

 

¹ См.: Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран: курс  лекций. М.: АО «Центр ЮрИнфоР»,2003. С. 7.

² См.: Фадеев Д.Е. Экономика. Налоги. Бизнес. М.: Налоговый вестник, 2011

³ Монтескье Ш.Л. О духе законов. М.: Мысль, 1999. С. 189

⁴ По данным Минфина России, в 2010 г. поступления от налога на добавленную стоимость  составили 30% доходной части федерального бюджета РФ, прогнозируемые показатели в 2011 г. должны составить – 32% ,в 2012 г. – 33%, в 2013 г. – 34%(см.:http//www.info/minfin.ru/).

⁵ Шишкин Р.Н. Правовое регулирование налога на добавленную стоимость/Р.Н. Шишкин; под ред. к.ю.н. Н.А. Поветкиной. – М.: Издательство «Юриспруденция».2012 с. 5 – 6

⁶ Александров И.М. Налоги и налогообложение. - М.: Издательский дом «Дашков и К», 2008. – С. 47.

⁷ Майбуров И.А. Налоги и налогообложение. Учебник для ВУЗов. -  М.: Юнити, 2008. – С. 78.

⁸ Шаталов С. Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части второй (постатейный). Налог на добавленную стоимость; Акцизы. -2-е изд., перераб. и доп. - М.:МЦФЭР,2002. – С. 72.

⁹ Концепция реформирования налога на добавленную стоимость // Российский налоговый курьер. – 2009. - № 10. – С. 71.

¹⁰ Воловик Е М. Налог на добавленную стоимость (по материалам зарубежных исследователей).//Налоговый вестник 2010. - № 8. - 49-50с.