Налоговый учет амортизируемого имущества

Амортизация – экономический  показатель степени восстановления капитала, затраченного в основные средства и нематериальные активы

Процесс перенесения стоимости объектов основных средств и нематериальных активов на стоимость производимых (оказываемых) с их использованием в процессе предпринимательской деятельности товаров, работ, услуг  включает в себя:

• распределение амортизируемой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов между отчетными периодами, составляющими в совокупности расчетный (ожидаемый) срок службы, рациональным способом;
• систематическое включение организацией (за исключением бюджетной) относящейся к данному отчетному периоду части стоимости используемых объектов основных средств и нематериальных активов в затраты на производство.

Задача амортизации (износа) - распределить стоимость материальных активов длительного пользования  на издержки в течение предполагаемого  срока эксплуатации на основе применения систематических и рациональных записей, т.е. это процесс распределения, а не оценки. В данном определении есть несколько существенных моментов.

Во-первых, все материальные активы длительного пользования, кроме  земли, имеют ограниченный срок эксплуатации. Из-за ограниченности срока службы стоимость этих активов должна распределяться на издержки в течение всех лет их эксплуатации. Двумя основными причинами ограниченности срока службы активов является физический и моральный износ. Периодический ремонт и тщательный уход могут сохранить здания и оборудование в хорошем состоянии и значительно продлить срок его службы, но, в конечном итоге, и каждое здание, и каждая машина должны прийти в негодность. Необходимость амортизации не может быть исключена регулярным ремонтом. Моральный износ представляет процесс, в результате которого активы не соответствуют современным требованиям вследствие прогресса в развитии техники и по другим причинам. Даже здания часто становятся морально устаревшими, не успев износиться физически.

Во-вторых, термин "амортизация", используемый в учете, понимается не как физический износ или снижение рыночной стоимости объекта в  течение данного времени, а как  списание стоимости производственных активов в течение времени их полезного функционирования. Термин употребляется для отражения постепенного списания стоимости основных средств на издержки.

В-третьих, амортизация не является процессом оценки стоимости. Бухгалтерские  записи ведут в соответствии с  принципами определения себестоимости и, таким образом, они не могут служить индикатором изменения уровня цен. Даже если в результате выгодной сделки и специфических особенностей конъюнктуры рыночная цена здания или другого актива может подняться, несмотря на это амортизация должна продолжать начисляться, ибо является следствием распределения ранее понесенных затрат, а не оценки.

Таким образом, износ основных средств  является неотъемлемой частью производственного  процесса. Это обусловливает необходимость  начисления амортизации. Амортизация подразумевает перенос стоимости объектов основных средств на себестоимость готовой продукции, что позволяет организации аккумулировать средства и обновлять основные средства, задействованные в процессе производства.

 

Глава 2. Налоговый учет амортизируемого имущества

2.1. Объекты и сроки амортизации имущества

 

Статья 256 Налогового Кодекса Российской Федерации закрепляет понятие амортизируемого имущества, используемое в целях налогообложения прибыли, и определяет состав объектов амортизируемого имущества.

Амортизируемое имущество это имущество, стоимость которого может ежемесячно списываться на расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли. Исходя из формулировки закона в состав амортизируемого имущества могут входить два вида активов организации: основные средства и нематериальные активы.

Амортизируемым имуществом признается основные средства при соблюдении следующих четырех условий:

1) нахождение у налогоплательщика  на праве собственности;

2) использование для извлечения  дохода;

3) срок полезного использования более двенадцати месяцев;

4) стоимость имущества  превышает 40 000 руб. (в отношении  имущества, введенного в эксплуатацию  с 1 января 2011 года).

Такие правила установлены пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Если хотя бы одно из перечисленных условий не выполняется, то объекты, имеющие признаки основных средств, в состав амортизируемого имущества не включаются.

Объект интеллектуальной собственности признается нематериальным активом в налоговом учете, если он удовлетворяет следующим требованиям:

1) объект используется в производстве  продукции (выполнении работ,  оказании услуг) или для управленческих  нужд учреждения;

2)срок планируемого  использования объекта более  12 месяцев;

3)объект способен приносить  экономическую выгоду (доход);

4)существование объекта интеллектуальной  собственности и (или) исключительное  право на него подтверждено  документально.

Такие требования установлены пунктом 3 статьи 257 Налогового кодекса РФ.

Согласно ст.256 Налогового Кодекса РФ не относятся к амортизируемому имуществу, в чьей бы собственности указанные объекты ни находились:

• земля, вода, недра, иные объекты природопользования и природные ресурсы;
• материально-производственные запасы, включая товары;
• объекты незавершенного строительства;
• ценные бумаги;
• финансовые инструменты ценных сделок.

Входят в состав амортизируемого  имущества, но не подлежат амортизации  любые объекты:

• находящиеся на балансе бюджетных организаций, кроме имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;
• находящиеся в собственности некоммерческих организаций, если выполняются следующие условия:
• объекты получены в качестве целевых поступлений или за счет таковых;
• объекты используются для осуществления некоммерческой деятельности;
• приобретенные или созданные за счет бюджетных средств целевого финансирования, кроме имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;
• относящиеся к объектам лесного хозяйства и дорожного хозяйства, если таковые сооружались с привлечением средств источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования.

Также входят в состав амортизируемого имущества, но не подлежат амортизации объекты, вне зависимости  от того, в чьей собственности указанные  объекты находятся:

• являющиеся объектами внешнего благоустройства (кроме объектов лесного хозяйства и дорожного хозяйства).
• приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства;
• приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

 

Сроки начисления амортизации

Начисление  амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

При окончании  договора безвозмездного пользования  и возврате основных средств налогоплательщику, а также при расконсервации или  окончании реконструкции, амортизация начисляется, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат основных средств налогоплательщику, окончание реконструкции или расконсервация основного средства .

Срок полезного  использования амортизируемого имущества определяется п.1 ст.258 как период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется при вводе объекта в эксплуатацию.

Все виды основных средств разделены на 10 амортизационных  групп. Для каждой определен максимальный и минимальный срок полезного  использования. Налогоплательщик может  выбрать любой срок по данному  объекту, но в пределах между максимальным и минимальным значениями для данной группы.

Определение срока  полезного использования объекта  нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства  и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика). В Таблице 2.1. приведено соотношение амортизационных групп и сроков полезного использования.

В Приложении 1 приведены амортизационные группы и некоторые, наиболее распространенные основные средства, которые входят в каждую из них.

Таблица 2.1.

Амортизационные группы и соответствующие сроки  полезного использования

Амортизационная группа	Срок полезного  использования
первая  группа	От 1 года до 2 лет включительно;
вторая группа	С 2 лет до 3 лет включительно;
третья группа	С 3 лет до 5 лет включительно;
четвертая группа	С 5 лет до 7 лет включительно;
пятая группа	С 7 лет до 10 лет включительно;
шестая группа	С 10 лет до 15 лет включительно;
седьмая группа	С 15 лет до 20 лет включительно;
восьмая группа	С 20 лет до 25 лет включительно;
девятая группа	С 25 лет до 30 лет включительно;
десятая группа	Свыше 30 лет.

 

2.2. Методы и порядок расчета сумм амортизации

 

 

Для целей налогообложения согласно п. 1 ст. 259 Налогового Кодекса РФ организации могут применять либо линейный, либо нелинейный метод начисления амортизации, независимо от того, какой способ начисления амортизации применяется организацией в бухгалтерском учете.

Согласно п. 3 ст. 259 Налогового Кодекса РФ к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую -- десятую амортизационные группы, независимо от сроков введения в эксплуатацию этих объектов, разрешено применять только линейный метод начисления амортизации. По остальным основным средствам можно применять либо линейный, либо нелинейный метод. По применению линейного и нелинейного методов начисления амортизации к нематериальным активам никаких ограничений главой 25 Налогового Кодекса РФ не установлено.

К основным средствам, входящим в первую - седьмую амортизационную  группу, налогоплательщик вправе применять  один из указанных методов, т.е. линейный или нелинейный.

Выбранный метод  начисления амортизации закрепляется в учетной политике организации для целей налогообложения. Сумма амортизации (исключительно для целей налогообложения налогом на прибыль) определяется налогоплательщиками ежемесячно одним из выбранных методов с учетом особенностей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Метод не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту.

 

 

 

 

Таблица 2.2.

Начисление амортизации  в зависимости от применяемого метода

Виды объектов  амортизируемого имущества	Метод начисления амортизации
	Линейный	Нелинейный
Здания, сооружения, передаточные устройства, нематериальные активы, входящие в  амортизационные группы с 8 по 10	В зависимости от установленного налогоплательщиком в учетной политике для целей  налогообложения метода начисления амортизации применяется линейный метод начисления амортизации
Все остальные объекты амортизируемого  имущества	Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого  имущества	Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе)

 

Линейный  метод амортизации

В соответствии со статьей 259.1 НК РФ, при линейном методе начисления амортизации, сумма амортизационных  отчислений определяется ежемесячно, как произведение первоначальной стоимости  объекта и нормы амортизации, определенной исходя из срока его полезного использования.