Налоговый учет амортизируемого имущества

Первоначальная  стоимость амортизируемого имущества  для целей налогообложения определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и  доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с п.1 ст.257 Налогового Кодекса РФ.

Норма амортизации при  линейном способе определяется по формуле:

К = (1 / n) х 100 % (2.1), где

К - норма амортизации в процентах;

n - срок полезного  использования объекта амортизируемого  имущества в месяцах.

Срок  полезного использования (СПИ) определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного  объекта амортизируемого имущества.

Срок полезного  использования основного средства, установленный в момент ввода  объекта в эксплуатацию, может  быть увеличен налогоплательщиком после  его реконструкции, модернизации или  технического перевооружения. При этом увеличение срока может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство (п. 1 ст. 258 Налогового Кодекса РФ).

При использовании  линейного метода начисления амортизации  несколько изменена норма для определения срока полезного использования основного средства, бывшего в употреблении. Организация, приобретающая такой объект, вправе определять срок его полезного использования как разность между сроком полезного использования, установленным предыдущим его собственником, и количеством лет (месяцев) эксплуатации им данного имущества. Эта норма распространяется и на основные средства, получаемые в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц (п. 7 ст. 258 НК РФ).

Поскольку установление срока полезного использования  в виде приведённой разницы является правом, а не обязанностью налогоплательщика, то возможны два варианта начисления амортизации — исходя:

• из срока полезного использования объекта, установленного в общем порядке, либо
• из оставшегося срока полезного использования.

Сумма амортизационных отчислений определяется по формуле:

 

А = К * ПС (2.2), где

А — амортизационные отчисления за месяц;

К — норма  амортизации;

ПС — первоначальная стоимость объекта основных средств.

 

Нелинейный  метод начисления амортизации

При использовании  нелинейного метода амортизация  начисляется отдельно по каждой амортизационной  группе. Делать это необходимо ежемесячно. При этом учитывать в амортизационных группах нужно не только основные средства, но и нематериальные активы — в зависимости от срока их полезного использования.

Нелинейный  метод амортизации применяется  только к объектам относящимся к 1-7 амортизационным группам.

Сумма начисленной  за месяц амортизации для каждой группы рассчитывается как произведение суммарного баланса группы на начало месяца по остаточной стоимости и соответствующей нормы амортизации Сумма ежемесячных амортизационных отчислений рассчитывается по формуле:

А = В x (k : 100),  (2.3) , где

А - сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы;

В - суммарный  баланс соответствующей амортизационной  группы;

К - норма амортизации  для соответствующей амортизационной  группы.

Суммарный баланс — это сумма остаточной стоимости всех объектов амортизируемого имущества (как основных средств, так и нематериальных активов), которые относятся к данной амортизационной группе. Поскольку амортизацию начисляют ежемесячно, то и суммарный баланс нужно определять на 1-е число каждого месяца.

Пример, амортизация за январь определяется исходя из суммарного баланса, определенного на 1 января, амортизация за февраль — исходя из суммарного баланса на 1 февраля.

Для определения остаточной стоимости выбывающих объектов используется следующая формула:

S_n = S * (1 – 0,01 * k)ⁿ  (2.4), где

Sn — остаточная стоимость  указанных объектов по истечении  n месяцев после их включения  в соответствующую амортизационную  группу (подгруппу);

S — первоначальная (восстановительная)  стоимость указанных объектов;

k — норма амортизации (в том  числе с учётом повышающего  (понижающего) коэффициента), применяемая  в отношении соответствующей  амортизационной группы (подгруппы);

n — число полных месяцев,  прошедших со дня включения  указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы), не считая периода, исчисленного в полных месяцах, в течение которого такие объекты не входили в состав амортизируемого имущества, если они:

• передавались по договорам в безвозмездное пользование;
• переводились по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трёх месяцев;
• находились по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев

Если  на 1-е число очередного месяца из-за выбытия имущества суммарный  баланс группы уменьшился до нуля, то такая  амортизационная группа ликвидируется.

Если же обнаружится, что суммарный баланс больше нуля, но меньше 20 000 руб., нужно подождать 1-го числа следующего месяца. Допустим, суммарный баланс группы по-прежнему не увеличился. Тогда данную группу можно ликвидировать. При этом значение суммарного баланса следует списать на внереализационные расходы.

По каждому  объекту, который амортизируется нелинейным методом, вести отдельный учет теперь не нужно. Достаточно, чтобы в налоговом регистре была информация о суммах амортизации по каждой амортизационной группе. А также был показан расчет остаточной стоимости имущества при его выбытии

Нормы амортизации по группам установлены в пункте 5 статьи 259.2 Налогового кодекса РФ.

Таблица 2.3.

Нормы амортизации при нелинейном методе начисления

первая  группа	14,3
вторая  группа	8,8
третья  группа	5,6
четвертая группа	3,8
пятая группа	2,7
шестая группа	1,8
седьмая группа	1,3
восьмая группа	1,0
девятая группа	0,8
десятая группа	0,7

 

Применение повышающих и понижающих коэффициентов

Применение  повышающих (понижающих) коэффициентов  амортизации влечет за собой изменение  срока полезного использования основных средств. При применении повышающих коэффициентов он уменьшится, а при применении понижающих коэффициентов – увеличится. Поскольку повышающие (понижающие) коэффициенты могут применяться не ко всем основным средствам, входящим в амортизационную группу, их нужно учитывать обособленно.

Главой 25 НК РФ предусматривается применение повышающих коэффициентов, предельное значение которых  не может превосходить 2 и 3.

Коэффициент не выше 2

В отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды, к основной норме амортизации налогоплательщики вправе применять специальный коэффициент, величина которого не может превысить 2 (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ).

Под агрессивной средой в целях  главы 25 НК РФ понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации.

Перечень основных средств, которые  могут быть отнесены к категории  основных средств, работающих в условиях агрессивной среды, определяется налогоплательщиком самостоятельно.

К объектам, функционирующим  в условиях агрессивной среды, на взгляд Минфина России, могут быть отнесены амортизируемые основные средства, используемые:

• в зимнее время в условиях низких температур в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;
• в условиях отсутствия автомобильных дорог (письмо Минфина России от 27.08.07 № 03-03-06/1/604).

Повышающий  коэффициент не выше 2 также может  быть применён по объектам, используемым при работе в условиях повышенной сменности.

Коэффициент не выше 3

Балансодержатель предмета лизинга вправе применить к основной норме амортизации, установленной по данному объекту, специальный коэффициент, величина которого не превышает 3. Если предметом договора лизинга является предприятие как имущественный комплекс, то повышенная норма амортизации применяется ко всем основным средствам, которые входят в его состав. Организации-налогоплательщики, осуществляющие научно-техническую деятельность, также вправе применять специальный коэффициент в отношении амортизируемых основных средств. Размер коэффициента не может превышать 3. Конкретное же его значение устанавливается учётной политикой организации для целей налогового учёта.

Повышающий  коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой–третьей амортизационным группам.

Понижающие коэффициенты

Начиная с текущего года понижающий коэффициент  может быть применён к амортизируемому  имуществу лишь по решению руководителя организации. В течение всего налогового периода (года) организации придется начислять амортизацию по пониженным нормам. Отказаться от применения понижающих коэффициентов в середине года нельзя.

С 1 января 2009 г. из текста главы 25 НК РФ исчезли положения  о применении понижающего коэффициента 0,5 к легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам. При этом по автомобилям, приобретенным до 1 января 2009 г., амортизация, начисленная до 1 января 2009 г. с применением коэффициента 0,5, пересчету не подлежит (письмо Минфина России от 10.04.2009 N 03-03-06/2/79).

2.3. Документальное оформление начисления амортизации

Регистр-расчет учета амортизации основных средств  (Приложение 2)

Регистр формируется для определения суммы амортизационных отчислений по объектам основных средств, которая нужна при формировании прямых и прочих расходов, признаваемых в текущем (налоговом) периоде для целей налогообложения. Записи производятся по каждому факту начисления амортизации ежемесячно, нарастающим итогом, по каждому объекту основных средств. Отчетные данные определяются суммированием показателей с начала налогового периода до отчетной даты.

Ведение регистра дает возможность  группировать информацию отдельно по суммам амортизации по основным средствам, включаемым в соответствии с требованиями Кодекса в состав прямых и косвенных (прочих) расходов, а также по суммам амортизации по каждому объекту основных средств. Указанный регистр должен содержать следующие обязательные показатели:

Графа Месяц, за который начисляется  амортизация . Месяц, год начисления амортизации. Указывается месяц, год, за который производится начисление амортизации.

Графа Наименование объекта . Регистр  информации об объекте основных средств. Указывается наименование конкретного объекта основных средств, по которому производится начисление амортизации. Показатель формируется на основании аналогичного показателя Регистра информации об объекте основных средств.

Графа Принадлежность к основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг) . Регистр информации об объекте основных средств. Заполняется на основании Регистра информации об объекте основных средств.

Графа Метод начисления амортизации . Регистр информации об объекте основных средств. Показатель заполняется на основании аналогичного показателя Регистра информации об объекте основных средств и отражает метод начисления амортизации по конкретному объекту, принятый в соответствии с распорядительным документом налогоплательщика в отношении конкретного объекта основных средств в соответствии со статьей 259 НК РФ.

Графа Применение специального коэффициента . Регистр информации об объекте  основных средств. Показатель заполняется  на основании аналогичного показателя Регистра информации об объекте основных средств, если распорядительным документом налогоплательщика предусмотрено использование специального или понижающего коэффициента при начислении амортизации по данному объекту основных средств в соответствии со статьей 259 НК РФ.