Налоговый учет

 Основной инвестор  может привлекать для финансирования  строительства других инвесторов (соинвесторов, дольщиков), заключая  с ними договоры долевого участия  (инвестирования).

 Заказчик учитывает  поступившие от инвестора денежные  средства в качестве целевого финансирования и использует их на осуществление капитальных затрат по строительству объекта. Все затраты на строительство заказчики-застройщики списывают за счет целевого финансирования.

 При строительстве  сложных объектов для выполнения  отдельных видов работ могут привлекать на условиях субподряда другие строительно-монтажные организации (субподрядчики). В этом случае подрядчик перед субподрядчиками выступает в роли генерального подрядчика и заказчика.

Налог на добавленную  стоимость.

 Объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При осуществлении строительства объектов денежные средства инвесторов (дольщиков), поступающие на расчетный счет заказчика-застройщика, осуществляющего работы по реализации инвестиционного проекта с привлечением подрядных организаций, являются источником целевого финансирования и не рассматриваются как средства, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), а, следовательно, не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Оплата выполненных подрядными организациями строительно-монтажных работ за счет этих источников производится заказчиком-застройщиком с учетом налога на добавленную стоимость.

 Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные налоговые вычеты. Установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства, а также суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

 Таким образом,  право на налоговый вычет могут  иметь:

- заказчики строительства,  если они одновременно являются и инвесторами - то есть, если законченные строительством объекты зачисляются на баланс заказчика. При этом вычету подлежит сумма налога, уплаченного со стоимости строительных материалов поставки заказчика и со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных подрядным способом, а также со стоимости работ и услуг сторонних организаций, не являющихся подрядными организациями по договору строительного подряда, при условии, что данные работы или услуги выполняются в целях ведущегося строительства;

- инвесторы - от сумм стоимости законченного строительством объекта, переданного заказчиком. Кроме того, вычету подлежат суммы налога со стоимости работ и услуг, связанных со строительством объектов (например, стоимость консультационных, информационных и тому подобных услуг);

- организации, приобретшие  в собственность объекты незавершенного  строительства, независимо от  того, будет ли строительства  продолжено в этой организации  или объект будет перепродан  другой организации. Разница в  перечисленных ситуациях состоит в сроках, когда такой вычет можно будет произвести. В случае, если покупатель объектов незавершенного строительства будет продолжать работы на объектах, право на вычет появится после окончания строительства. Если объект будет перепродан - право на вычет появится с момента перепродажи (с момента возникновения обязанностей по уплате налога по суммам реализации);

 Вычету подлежат суммы НДС, уплаченные только при строительстве объектов основных средств производственного назначения.

 Вычеты сумм налога производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

 При этом поскольку  заказчик-застройщик готовый объект  не принимает на учет, а передает  его инвестору, то "входной"  НДС у заказчиков-застройщиков  не являющихся инвесторами по  приобретенным строительным материалам  и работам, которые выполнили подрядчики, из бюджета не возмещается, а списывается за счет средств целевого финансирования.

 Для принятия к  вычету у налогоплательщика-инвестора  сумм НДС, предъявленных заказчиком-застройщиком, необходимо наличие счетов-фактур  и документов, подтверждающих фактическую уплату налога. В связи с этим в течение пяти дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, введенного в эксплуатацию, заказчик-застройщик представляет инвестору сводный счет-фактуру по данному объекту. Сводный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов-фактур, ранее полученных заказчиком-застройщиком от поставщиков оборудования (материалов) и подрядчиков по выполненным строительно-монтажным работам. В сводном счете-фактуре выделяются в самостоятельные позиции оборудование и строительно-монтажные работы. Второй экземпляр сводного счета-фактуры хранится у заказчика-застройщика в журнале учета выставленных счетов-фактур без регистрации их в книге продаж.

 Счета-фактуры, полученные  заказчиком-застройщиком от поставщиков оборудования (материалов) и подрядчиков по выполненным строительно-монтажным работам, хранятся у заказчика-застройщика в журнале учета полученных счетов-фактур без регистрации их в книге покупок. Копии этих счетов-фактур прилагаются заказчиком-застройщиком к сводному счету-фактуре, который представляется инвестору.

 Кроме того, к сводному  счету-фактуре заказчиком-застройщиком  прилагаются платежные документы,  подтверждающие фактическую уплату  сумм НДС поставщикам оборудования (материалов) таможенным органам, а также подрядным организациям по выполненным строительно-монтажным работам (копии платежных поручений с выписками банка о списании с расчетного счета заказчика-застройщика указанных денежных средств или копии актов взаимозачетов при безденежных формах расчетов).

 Сводные счета-фактуры  с приложениями, полученные налогоплательщиком-инвестором  от заказчика-застройщика, хранятся  в журнале учета полученных  счетов-фактур и регистрируются  в книге покупок по мере  принятия к вычету сумм НДС по объектам капитального строительства производственного назначения, принятым к учету организацией-инвестором.

 На оказываемые  инвестору согласно договору  услуги по организации строительства  объекта заказчик выписывает  счет-фактуру в двух экземплярах. Второй экземпляр счета-фактуры регистрируется у заказчика в книге продаж в установленном порядке. При этом стоимость услуг заказчика в сводный счет-фактуру, предъявляемый инвестору, не включается.

 У организации-инвестора  счета-фактуры, предъявленные заказчиком на оказанные им услуги, хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и по мере принятия к вычету НДС по объектам капитального строительства производственного назначения регистрируются в книге покупок.

Налог на имущество.

 Данным налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе организации.

 Порядок исчисления  и уплаты в бюджет налога  на имущество более детально  разъяснен Инструкцией Госналогслужбы  России от 08.06.95 № 33 "О порядке  исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий". Согласно этой Инструкции порядок включения стоимости имущества в налогооблагаемую базу поставлен в зависимость от его отражения на счетах бухгалтерского учета.

 Согласно п. 4 Инструкции  №33 незавершенные капитальные вложения (сальдо счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчета 08-3 "Строительство объектов основных средств"; 08-4 "Приобретение объектов основных средств" и 08-5 "Приобретение нематериальных активов") включаются в налоговую базу по налогу на имущество.

 При этом расходы  организации по возведению зданий  и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж  оборудования и другие расходы,  предусмотренные сметами, сметно-финансовыми  расчетами и титульными списками  на капитальное строительство, включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1 число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).

 Затраты организации на строительство (монтаж оборудования) учитываются для целей налогообложения после окончания нормативного срока строительства (монтажа оборудования), определяемого на основании строительных правил и нормативов, проектно-сметной документации и сроков на строительство (монтаж оборудования), установленных соответствующими договорами подряда. В аналогичном порядке подлежат включению в налоговую базу затраты на строительство объекта (монтаж оборудования), производимое собственными силами (хозяйственным способом). При этом нормативный срок строительства (монтажа оборудования) определяется в указанном порядке на основании строительных нормативов, проектно - сметной документации и установленного в соответствии с ней графика работ.

 Если нормативный  срок проведения строительства,  работ по монтажу, установленный  договором, не истек, капитальные  затраты не подлежат включению  в налоговую базу по налогу  на имущество предприятий. Следует  иметь в виду, что срок строительства (монтажа оборудования) может продлеваться в установленном порядке. В этом случае капитальные вложения (затраты) подлежат включению в налоговую базу по окончании установленного договором подряда на строительство (монтаж оборудования) уточненного срока строительства.

Налог на прибыль.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относятся аккумулированные на счетах организации-застройщика средства инвесторов (дольщиков). Таким образом, средства, которые заказчик-застройщик получает от инвестора строительства, налогом на прибыль не облагаются.

 При этом заказчики-застройщики,  получившие средства целевого  финансирования, обязаны вести раздельный учет полученных доходов и произведенных расходов в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у заказчика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

 Затраты, которые  несет инвестор в процессе строительства не уменьшают его налогооблагаемую прибыль, поскольку направляются на создание амортизируемого имущества. Исключение составляют расходы в виде процентов по долговым обязательствам, которые относятся к внереализационным расходам и принимаются с учетом особенностей.

 Бывает, что строительство  уже закончилось, а заказчик-застройщик  еще не использовал полностью  средства дольщиков. В таком  случае остаток этих средств  ему следует включить в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

2.3. Выполнение  строительно-монтажных работ для  собственного потребления

При хозяйственном способе организация  выполняет строительно-монтажные  работы для собственных нужд собственными силами без привлечения специализированных подрядных строительно-монтажных организаций.

Налог на добавленную стоимость.

 Объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

 Строительно-монтажные работы, выполненные индивидуальными предпринимателями на объектах, предназначенных для своего личного потребления, не являются объектом обложения налогом.

 Вычетам подлежат суммы НДС предъявленные налогоплательщику по товарам работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ.

 Вычетам также подлежат суммы  НДС, исчисленные налогоплательщиками  при выполнении строительно-монтажных  работ для собственного потребления,  стоимость которых включается  в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций. Такие вычеты производятся по мере уплаты в бюджет НДС, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

 При принятии на учет законченного  капитальным строительством объекта  производственного назначения налогоплательщик  обязан исчислить сумму НДС  исходя из всех фактических  расходов на его строительство.  В этом же налоговом периоде  он имеет право предъявить к вычету сумму НДС, уплаченную поставщикам товаров (работ, услуг), использованных при выполнении строительно-монтажных работ. Полученная разница должна быть перечислена в бюджет. При осуществлении строительства хозяйственным способом счета-фактуры по приобретенным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, регистрируются в книге покупок в целях определения суммы налога, предъявляемой к вычету. Кроме того, по выполненным строительно-монтажным работам счета-фактуры составляются в двух экземплярах в момент принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством, и регистрируются в книге продаж, второй экземпляр регистрируется в книге покупок в целях определения суммы налога, предъявляемой к вычету.