Отчет о практике в ИФНС №23

- имущество (основные средства), приобретаемое за счет средств  целевого бюджетного финансирования  и оплачиваемое с учетом НДС, который вычету не подлежит, а  покрывается за счет соответствующего  источника;

- безвозмездно полученное имущество, учитываемое организацией по стоимости, включающей суммы налога, уплаченные передающей стороной;

- приобретенное имущество, используемое при осуществлении  операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения);

- основные средства, учитываемые  на балансе налогоплательщика  с учетом налога;

- служебные легковые  автомобили и микроавтобусы, приобретенные  до 1 января 2001 г. и числящиеся на  балансе налогоплательщика с  учетом налога.

Порядок заполнения счетов-фактур при реализации имущества, числящегося на балансе организации с учетом НДС, определен Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, которые утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (в ред. от 26.05.2009) (далее - Правила).

В частности, в графе 5 данного счета-фактуры указывается межценовая разница с учетом налога, а в графе 8 - исчисленная расчетным методом сумма налога (абз. 17 и 20 Приложения N 1 к Правилам).

До внесения последних изменений в Правила в Письме МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@ также разъяснялось, что в графе 7 счета-фактуры расчетную ставку НДС следует указывать с пометкой "межценовая разница", а в графе 9 приводить стоимость реализуемого имущества.

Кроме того, в Письме указано, что в случае если при реализации имущества по рыночной цене разница между ценой реализации и его остаточной стоимостью равна нулю, то сумма НДС, указываемая в графе 8 счета-фактуры, также равна нулю. Полагаем, что эти разъяснения справедливы и на сегодняшний день.

 

6.2.4. РЕАЛИЗАЦИЯ АВТОМОБИЛЕЙ,

КОТОРЫЕ ПРИОБРЕТЕНЫ У НАСЕЛЕНИЯ ДЛЯ ПЕРЕПРОДАЖИ

 

Если вы закупаете автомобили для перепродажи у физических лиц, не являющихся плательщиками НДС, то налоговая база будет составлять разницу между рыночной ценой, по которой вы реализовали автомобиль, и ценой его приобретения (п. 5.1 ст. 154 НК РФ).

Иначе говоря, налоговая база представляет собой межценовую разницу:

 

┌──────────────┐   ┌────────────┐   ┌──────────────────┐

│Налоговая база│ = │Цена продажи│ - │ Цена приобретения│

│              │   │    с НДС   │   │у физического лица│

└──────────────┘   └────────────┘   └──────────────────┘

 

где цена продажи - цена, по которой вы продали автомобиль, с учетом НДС. При этом цена продажи должна соответствовать уровню рыночных цен (ст. 40 НК РФ);

цена приобретения - цена, по которой вы приобрели автомобиль у физического лица.

Сумма НДС в таких случаях будет рассчитываться с применением расчетной ставки налога 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Порядок заполнения счетов-фактур при реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц для перепродажи, определен Правилами.

Заполнять счета-фактуры по такой реализации нужно с учетом следующих особенностей:

- в графе 5 указывается межценовая разница с учетом налога;

- в графе 8 отражается  сумма налога, исчисленная по  ставке 18/118 (абз. 17 и 20 Приложения N 1 к  Правилам).

РЕАЛИЗАЦИЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЙ ПРОДУКЦИИ,

ЗАКУПЛЕННОЙ У НАСЕЛЕНИЯ

 

При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленных у физических лиц, не являющихся плательщиками НДС, налоговая база определяется как разница между ценой реализации, исчисленной исходя из рыночных цен с учетом НДС, и ценой приобретения указанной продукции (п. 4 ст. 154 НК РФ).

Иными словами, налоговая база в рассматриваемой ситуации представляет собой межценовую разницу и определяется так:

 

налоговая база = цена продажи - цена приобретения,

 

где цена продажи - цена, включающая в себя НДС, по которой продукция продается;

цена приобретения - цена, по которой продукция была закуплена у физических лиц.

Реализация сельскохозяйственной продукции, закупленной у населения, облагается НДС по расчетной ставке 18/118 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Важно помнить, что такой порядок определения налоговой базы распространяется только на продукцию, включенную в Перечень сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 N 383, и не применяется в отношении подакцизных товаров.

Кроме того, указанный порядок вы можете применять только в случае перепродажи закупленной продукции. Если вы закупаете продукцию, а потом ее перерабатываете и реализуете, то налоговая база при реализации этой продукции определяется в общеустановленном порядке исходя из полной цены реализации (п. 1 ст. 154 НК РФ). На это обстоятельство указывают и суды (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 08.10.2008 N А36-528/2008).

Особенности исчисления НДС по реализации закупленной сельхозпродукции учитываются при заполнении счета-фактуры. В частности, в графе 5 счета-фактуры указывается межценовая разница с учетом налога, а в графе 8 - исчисленная расчетным методом сумма налога (абз. 17 и 20 Приложения N 1 к Правилам).

СУММЫ, НА КОТОРЫЕ МОЖЕТ БЫТЬ

УВЕЛИЧЕНА НАЛОГОВАЯ БАЗА

 

Статья 162 НК РФ устанавливает перечень ситуаций, в которых полученные суммы денежных средств увеличивают налоговую базу у продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав. В таких случаях полученные суммы включаются продавцом в налоговую базу того налогового периода, в котором фактически они были получены.

Важно помнить, что налоговая база увеличивается на эти суммы только в том случае, если они связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг) (т.е. фактически являются частью выручки от продаж).

Следовательно, по своей сути получение этих денежных средств является дополнительной операцией к основной операции по реализации. Поэтому налогообложение этих сумм в части применения ставки НДС также зависит от порядка налогообложения основной операции.

Налог с сумм, связанных с расчетами по оплате, исчисляется по расчетной налоговой ставке 10/110 или 18/118. Такое правило закреплено в п. 4 ст. 164 НК РФ.

Напомним, что расчетная ставка 10/110 соответствует общей ставке НДС 10%. Расчетная ставка 18/118 соответствует общей ставке НДС 18%. Поэтому с денежных средств, которые связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке НДС 10%, налог следует исчислить по расчетной ставке 10/110. При получении таких средств за товары (работы, услуги), облагаемые по ставке 18%, налог необходимо исчислить по ставке 18/118.

Если основная операция по реализации товаров (работ, услуг) не облагается НДС, то и денежные суммы, связанные с оплатой таких товаров (работ, услуг), не облагаются НДС (п. 2 ст. 162 НК РФ, см., например, Письмо Минфина России от 13.11.2009 N 03-07-11/302).

На основании изложенного приведем алгоритм исчисления НДС при получении вами денежных средств, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

1. Определяем, облагается  или не облагается НДС основная  операция по реализации товаров (работ, услуг).

1.1. Если основная операция  не облагается НДС, то полученные  суммы также не подлежат налогообложению.

1.2. Если основная операция  облагается НДС, то полученные суммы подлежат налогообложению.

2. Определяем ставку  НДС, по которой облагалась основная  операция.

2.1. Если основная операция  облагалась по ставке НДС 10%, то  полученные суммы подлежат налогообложению  по ставке 10/110.

2.2. Если основная операция  облагалась по ставке НДС 18%, то полученные суммы подлежат налогообложению по ставке 18/118.

Перечень ситуаций, когда сумма полученных денежных средств увеличивает налоговую базу продавца, является открытым. Поэтому между налогоплательщиками и контролирующими органами нередко возникают споры по поводу отнесения тех или иных сумм на увеличение налоговой базы и исчисления с них НДС.

Рассмотрим подробнее указанный перечень.

1. Денежные суммы, полученные  за реализованные товары (работы, услуги) (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ):

- в виде финансовой  помощи;

- на пополнение фондов  специального назначения;

- в счет увеличения  доходов;

- иначе связанные с  оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

МОМЕНТ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ

 

Момент определения налоговой базы - это дата, на которую налоговая база признается сформированной для того, чтобы исчислить и уплатить с нее НДС. На указанную дату хозяйственная операция, которую вы совершили, должна быть учтена при определении налоговой базы, а вы обязаны начислить по этой операции сумму НДС.

По общему правилу налоговая база определяется на наиболее раннюю из двух дат:

1) на день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных  прав;

2) на день оплаты, частичной  оплаты в счет предстоящих  поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Иными словами, если вы получаете предоплату (аванс) от покупателя, то определяете налоговую базу и начисляете налог на день получения этой предоплаты (аванса). В бухгалтерском учете сумма начисленного НДС отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с дебетом счета 62, субсчет 62-НДС, или 76, субсчет 76-НДС.

Если предварительных расчетов по сделке не было, то вы определяете налоговую базу и начисляете налог на день отгрузки (передачи). При этом датой отгрузки (передачи) товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного покупателю (заказчику) или перевозчику (Письмо Минфина России от 18.04.2007 N 03-07-11/110). На дату отгрузки (реализации) бухгалтер отражает задолженность организации по уплате НДС в бюджет записью по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом счета 90, субсчет 90-3 НДС.

Таким образом, момент определения налоговой базы зависит от порядка расчетов с покупателем. Однако если вы получили предоплату (аванс), то по одной сделке вам фактически придется определять налоговую базу дважды. Первый раз на дату получения предоплаты (аванса), а второй раз - на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) (п. п. 1, 14 ст. 167 НК РФ). При этом сумма НДС, начисленная на дату получения аванса, принимается к вычету на дату отгрузки (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Вычет НДС, который был начислен с суммы аванса, бухгалтер отразит по дебету счета 68 в корреспонденции со счетом 62, субсчет 62-НДС, или 76, субсчет 76-НДС.

СУММЫ, НА КОТОРЫЕ МОЖЕТ БЫТЬ

УВЕЛИЧЕНА НАЛОГОВАЯ БАЗА

 

Статья 162 НК РФ устанавливает перечень ситуаций, в которых полученные суммы денежных средств увеличивают налоговую базу у продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав. В таких случаях полученные суммы включаются продавцом в налоговую базу того налогового периода, в котором фактически они были получены.

Важно помнить, что налоговая база увеличивается на эти суммы только в том случае, если они связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг) (т.е. фактически являются частью выручки от продаж).

Следовательно, по своей сути получение этих денежных средств является дополнительной операцией к основной операции по реализации. Поэтому налогообложение этих сумм в части применения ставки НДС также зависит от порядка налогообложения основной операции.

Налог с сумм, связанных с расчетами по оплате, исчисляется по расчетной налоговой ставке 10/110 или 18/118. Такое правило закреплено в п. 4 ст. 164 НК РФ.

Напомним, что расчетная ставка 10/110 соответствует общей ставке НДС 10%. Расчетная ставка 18/118 соответствует общей ставке НДС 18%. Поэтому с денежных средств, которые связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке НДС 10%, налог следует исчислить по расчетной ставке 10/110. При получении таких средств за товары (работы, услуги), облагаемые по ставке 18%, налог необходимо исчислить по ставке 18/118.

Если основная операция по реализации товаров (работ, услуг) не облагается НДС, то и денежные суммы, связанные с оплатой таких товаров (работ, услуг), не облагаются НДС (п. 2 ст. 162 НК РФ, см., например, Письмо Минфина России от 13.11.2009 N 03-07-11/302).

На основании изложенного приведем алгоритм исчисления НДС при получении вами денежных средств, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

1. Определяем, облагается  или не облагается НДС основная  операция по реализации товаров (работ, услуг).

1.1. Если основная операция  не облагается НДС, то полученные  суммы также не подлежат налогообложению.

1.2. Если основная операция  облагается НДС, то полученные  суммы подлежат налогообложению.

2. Определяем ставку  НДС, по которой облагалась основная  операция.

2.1. Если основная операция  облагалась по ставке НДС 10%, то  полученные суммы подлежат налогообложению по ставке 10/110.