Порядок заполнения и предоставления налоговых регистров организациями

Регистры бухгалтерского учет охватывают весь диапазон хозяйственной деятельности предприятия. Налоговый учет также должен охватывать весь спектр хозяйственных операций, но при этом необходимо учитывать рациональность учетной работы.

Информация во многих регистрах бухгалтерского и налогового учета совпадает, поэтому ряд регистров налогового учета вести нецелесообразно, т.к. для этих целей можно использовать регистры бухгалтерского учета ил переносить данную информацию без изменений в регистры налогового учета.

В разрезе учета тех фактов хозяйственной деятельности предприятий, когда учет доходов или расходов различается регистры налогового учета используют в качестве основания первичную документацию.

При расчете налога на прибыль бухгалтерская прибыль корректируется согласно налоговому учету, т.е. регистры бухгалтерского учета корректируются согласно регистрам налогового учета.

Т.е. первоначально налоговый учет используется часть информации из регистров бухгалтерского учета, а затем наоборот регистры бухгалтерского используют для корректировок информацию регистров налогового учета.

Первичные учетные документы и аналитические регистры налогового учета ведутся по формам, разработанным в организации и закрепленным в учетной политике организации для целей налогообложения.

При этом предполагается, что исходная информация, необходимая для оформления аналитических регистров и осуществления расчетов налоговой базы формируется на конкретных рабочих местах.

Организация должна самостоятельно разработать формы первичных учетных документов — в том случае, если унифицированные формы или формы, разработанные организацией для целей бухгалтерского учета, не обеспечивают группировку данных, необходимых для определения налоговой базы, а также формы аналитических регистров бухгалтерского учета.

Одновременное использование первичных документов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения, в принципе, возможно, но на практике вряд ли может быть реализовано. Это связано с тем, что документальное оформление бухгалтерских операций достаточно жестко регламентировано не только документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, но и действующим законодательством (Законом о бухгалтерском учете). В отношении же первичных документов налогового учета НК РФ ограничивается, чаще всего только общими рекомендациями.

Таким образом, в качестве первичных учетных документов в налоговом учете могут выступать копии соответствующих первичных (так называемых «оправдательных») документов, используемых в бухгалтерском учете. Однако, по нашему мнению, более рациональным является перегруппировка данных первичных бухгалтерских документов в соответствии с целями и задачами налогового учета и оформление их в виде бухгалтерских справок. Это позволит минимизировать затраты по составлению аналитических регистров и расчету налоговой базы.

Упоминание первичных документов, как основы для формирования данных налогового учета, то есть данных, содержащих информацию об объектах налогообложения, позволяет сделать вывод о том, что именно данные первичного бухгалтерского учета являются основным источником информации для налогового учета.

В главе 25 НК РФ неоднократно используется понятие «первичных учетных документов», под которыми понимаются первичные документы, используемые для целей бухгалтерского учета. К документам налогового учета относятся только регистры налогового учета. Никаких специальных первичных налоговых документов при организации налогового учета не используется. В статье 313 НК РФ сказано лишь о том, что первичные учетные документы (включая справку бухгалтера) являются подтверждением данных налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Таким образом, налоговый учет связан с осуществлением хозяйственных операций, то есть определенной деятельностью налогоплательщика. Любая хозяйственная операция, если она подтверждена первичными учетными документами, приводит к отражению ее на счетах бухгалтерского учета, но не обязательно приводит к отражению ее в налоговом учете.

Отличие налогового учета от бухгалтерского заключается в различном признании доходов и расходов по правилам бухгалтерского учета и для целей исчисления налога на прибыль. Очень часто это отличие выражается лишь в различной группировке расходов и доходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Согласно п.13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.98 №34Н, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в Альбомах унифицированных форм, а если форма не предусмотрена, то предприятие утверждает форму самостоятельно с обязательным содержанием реквизитов в соответствии с требованиями, предусмотренными этим пунктом.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации, а по документам, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и утверждается организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с требованиями предусмотренными п.2 ст.9 Федерального закона (п.13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом МФ РФ от 29.07.98 N 34Н).

Функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации Постановлением Правительства РФ от 08.07.97 N 835 "О первичных учетных документах" возложены на Государственный Комитет по статистике, по согласованию содержания и состава этих форм с Минфином РФ и Минэкономики РФ.

В соответствии с Порядком поэтапного введения в организациях независимо от формы собственности, осуществляющих деятельность на территории РФ, унифицированных форм первичной учетной документации (Приложение к Поcтановлению Госкомстата РФ от 29.05.98 №57А и Минфина РФ от 18.06.98 №27Н) с 01.01.99 первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам, утвержденным Госкомстатом РФ в 1997-1998 гг. по согласованию с Минфином РФ, Минэкономики РФ и другими заинтересованными федеральными органами исполнительной власти.

Таким образом, если форма первичного учетного документа Госкомстатом РФ не утверждена, то предприятие вправе самостоятельно разработать и утвердить эту формы в соответствии с содержанием обязательных реквизит.

3. Порядок предоставления налоговых регистров организациями в рамках налогового контроля

Мероприятия налогового контроля, с одной стороны, строго регламентированы НК РФ и достаточно сложны, но, с другой, не всегда эти мероприятия являются результативными. Однако истребование документов и информации у налогоплательщиков и иных лиц активно используется в работе налоговых органов.

Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов (ст. 93 НК РФ).

Истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. Копии документов организации заверяются подписью ее руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством РФ. В случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов.

В письме Минфина России от 26.10.11 г. № 03-02-07/1-375 отмечается, что организация не вправе передавать документы в налоговый орган в виде отсканированных копий на электронных носителях даже с приложением описи представленных документов за подписью директора.

Копии документов, которые истребовали в ходе проверки, необходимо представлять на чистых листах (письмо Минфина России от 1.02.10 г. № 03-02-07/1-35).

Истребование документов не должно заменять собой ознакомление с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, полученными по устному требованию проверяющих должностных лиц налогового органа. Вместе с тем в случаях уклонения налогоплательщика от выполнения такой обязанности должно применяться истребование документов.

В письме Минфина России от 11.01.09 г. № 03-02-07/1-1 указано, что необходимость ознакомления с подлинниками документов может возникнуть при обнаружении несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, а также при сверке копий документов с их подлинниками.

В случае отказа налогоплательщика представить указанные документы на ознакомление они могут быть истребованы в соответствии со ст. 93 НК РФ либо может быть осуществлена выемка документов согласно ст. 94 НК РФ.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

В случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в указанный срок, то в течение дня, следующего за днем получения требования, это лицо письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин и о сроках, в течение которых истребуемые документы могут быть представлены.

В течение двух дней со дня получения такого уведомления и на его основании руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе продлить сроки представления документов или отказать в этом, о чем выносится отдельное решение.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Не вправе налоговый орган истребовать у налогоплательщика документы, у которых истек срок хранения (постановление ФАС Московского округа от 1.09.09 г. № КА-А40/8451-09). Однако документы, подтверждающие убыток, должны храниться в течение всего срока списания убытка – суды поддерживают правильность применения в этом случае налоговыми органами п. 4 ст. 283 НК РФ (постановление ФАС Московского округа от 23.08.08г.№ КА-А40/8513-08-).

Письменные требования налоговых органов о представлении документов следует отличать от других форм запросов. В частности, налоговый орган может запрашивать в банках справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей).

В ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие обстоятельств непреодолимой силы.

Для обоснования применения льготы по НДС налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные документы: техническое задание, дополнительные соглашения к договору, календарный план, регистры по ведению раздельного учета и др. (письмо УФНС России по г. Москве от 21.11.08 г. № 19-11/108743).

Организация не должна исполнять требование о представлении документов, если проверка была приостановлена (даже если требование было выставлено до вынесения решения о приостановлении выездной налоговой проверки) (постановление ФАС Уральского округа от 21.01.10 г. № Ф09-11059/09-С3).

Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), которые касаются деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию) (ст. 93.1 НК РФ). До 2007 г. это мероприятие называлось встречной проверкой.

Документы (информация), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), могут истребоваться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эту информацию у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих информацией об этой сделке.

Налоговый орган, осуществляющий налоговые проверки или иные мероприятия налогового контроля, направляет письменное поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация). При этом в поручении указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.