Единый сельскохозяйственный налог: сущность, порядок исчисления и уплаты

    Чтобы расчет был более точным, следует учитывать:⁹

1) статус налогоплательщика (организация или предприниматель);

 При переходе на уплату ЕСХН организации не освобождаются от обязанности вести бухгалтерский учет в полном объеме. Деятельность же индивидуальных предпринимателей при переходе на уплату ЕСХН существенно усложняется: они, так же как и организации, должны рассчитывать налоговую базу для исчисления ЕСХН, но на основании данных книги учета доходов и расходов (п. 8 ст. 346.5 НК РФ). То есть, по сути, у предпринимателей — плательщиков ЕСХН появляется обязанность вести бухгалтерский учет наравне с организациями. Для многих предпринимателей и глав крестьянских (фермерских) хозяйств это обстоятельство может сыграть не последнюю роль при принятии решения о переходе на специальный режим налогообложения

2) какой режим налогоплательщик применяет в данный момент (общий или упрощенный); 

В случае применения общего режима налогообложения, налогоплательщик-сельхозпроизводитель обязан уплачивать налог на прибыль  в размере 6% (по состоянию на 2009 г) и иные налоги установленные НК РФ. Применение упрощенной системы налогообложения предполагает уплату единого налога в размере 6% или 15% в зависимости от выбранного объекта налогообложения и освобождение от уплаты налога на прибыль организаций, ЕСН, налога на имущество организаций, НДС.

  Таким образом, если сельхозпроизводитель использует упрощенную систему налогообложения, то переход на ЕСХН мало, чем изменит его налоговое бремя, так как УСН во многом копирует ЕСХН. Однако переход с общего режима налогообложения на ЕСХН может значительно уменьшить налоговые обязательства сельхозпроизводителя перед государством.                                                                    

3) хозяйство является планово-убыточным или рентабельным;

4) какими основными средствами (строениями, сельхозтехникой и т. п.) располагает налогоплательщик, какова степень их износа и планируется ли их обновление в ближайшей перспективе;

5) действуют ли в субъекте РФ региональные льготы по налогу на имущество;

Глава 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ, которая вступила в силу с 1 января 2004 года, не предусматривает федеральных льгот по налогу на имущество для организаций по производству, переработке и хранению сельхозпродукции. Однако такие льготы могут быть предусмотрены на региональном уровне. Поэтому решение вопроса об экономии на налоге на имущество зависит от конкретных норм соответствующих законов субъектов РФ.

6) насколько существенна доля заработной платы (и соответственно доля ЕСН) в расходах предприятия

Сельскохозяйственные организации, не применяющие ЕСХН, уплачивают ЕСН по максимальной ставке 20% при условии подтверждения своего статуса. При переходе на ЕСХН за организациями сохраняется обязанность по перечислению в бюджет взносов на обязательное пенсионное страхование. Их максимальная ставка составляет 10,3%. Взносы в Пенсионный фонд учитываются в составе расходов, уменьшающих доходы.

При расчете налоговой  базы по единому сельхозналогу принимаются  и расходы на выплату пособий  по временной нетрудоспособности. С 2009 года сельскохозяйственным производителям разрешено учитывать в составе расходов не только суммы пособий по временной нетрудоспособности, но также и компенсации, выплачиваемые в соответствии с требованиями законодательства РФ (пп. 6 п. 2 ст. 346.5 НК РФ). Согласно статье 164 ТК РФ компенсации — это денежные выплаты, используемые для возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, которые предусмотрены Трудовым кодексом и другими федеральными законами. Например, в силу статьи 126 ТК РФ часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению сотрудника может быть заменена денежной компенсацией, а согласно статье 127 ТК РФ при увольнении работнику выплачивается денежная компенсация за все неиспользованные отпуска. С одной стороны, данные изменения носят технический характер, поскольку ранее тоже можно было учитывать в составе расходов на оплату труда стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием сотрудников и предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и/или коллективными договорами (пп. 6 п. 2 ст. 346.5, п. 1 ст. 255 НК РФ). С другой стороны, ранее глава 26.1 Налогового кодекса не позволяла принимать компенсации за использование личного имущества в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСХН. Теперь их можно учитывать для целей налогообложения.

  Работодатели, применяющие специальные режимы, обязаны оплачивать больничные листы за счет собственных средств в сумме, превышающей 1 МРОТ. ФСС полностью компенсирует пособия лишь в том случае, если работодатель перечисляет добровольные страховые взносы на социальное страхование работников в размере 3% налоговой базы, которая определяется так же, как и при расчете единого социального налога. Таким образом, для плательщиков ЕСХН фактическая экономия на ЕСН составляет 9,7% (20% - 10,3%) от начислений с выплат в пользу трудящихся. Учитывая, что в сельском хозяйстве уровень заработной платы, как правило, невысок, экономия на этом налоге может оказаться несущественной.

7) кто является потребителем производимой продукции — плательщики НДС или нет;

 Реализация большинства продовольственных товаров (например, мяса, молока и зерна) облагается по ставке НДС 10%. В то же время сельхозпредприятия приобретают многие товары (сельхозтехнику, ГСМ и т. п.), которые облагаются по ставке 18%. Поэтому сумма вычетов по данному налогу у сельхозпредприятий, как правило, превышает сумму начислений. Получается, бюджет зачастую должен вернуть сельхозпредприятию часть «входного» НДС. У плательщиков ЕСХН обязанности по начислению и уплате НДС нет, но нет и права на вычет «входного» налога. Для некоторых сельхозпредприятий это может быть существенным минусом. При переходе на уплату ЕСХН у сельскохозяйственных товаропроизводителей возникает и другая проблема: как строить ценовую политику? Потребителями сельхозпродукции могут быть как физические лица и предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС, так и организации и предприниматели — плательщики этого налога. Плательщики ЕСХН не являются плательщиками НДС и не имеют права предъявлять налог покупателям. Поэтому покупатели, применяющие общий режим налогообложения, лишаются права на вычет «входного» НДС. Для многих покупателей это может быть невыгодно.

8) какова доля дохода от непрофильной деятельности.

   Применение единого  сельскохозяйственного налога, призвано значительно снизить налоговое бремя сельхозпроизводителей, однако даже у этого специального режима имеются свои недостатки, которые необходимо учитывать для достижения максимального результата от его использования.

                        Глава 2. Общий порядок применения ЕСХН

2.1. Характеристика элементов налогообложения ЕСХН

      Налогоплательщиками ЕСХН признаются организации, индивидуальные предприниматели и крестьянские (фермерские) хозяйства, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями. К сельскохозяйственным товаропроизводителям относятся также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие, страховые, кредитные), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом «О сельскохозяйственной кооперации», у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем объеме доходов не менее 70%.¹⁰ К сельскохозяйственным товаропроизводителям относятся градо – и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации, численность работающих в которых с учетом совместно проживающих с ними членов семей составляет не менее половины численности населения соответствующего населенного пункта, которые эксплуатируют только находящиеся у них на праве собственности рыбопромысловые суда, зарегистрированы в качестве юридического лица и у которых объем реализованной ими рыбной продукции и (или) выловленных объектов водных биологических ресурсов составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема реализуемой ими продукции. Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога и возврат на общий режим налогообложения осуществляется добровольно (ст. 346.2 НК РФ). Для целей гл. 26.1 НК РФ к сельскохозяйственной продукции относится продукция растениеводства, сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыбы и других водных биологических ресурсов).

  Сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право перейти на уплату ЕСХН, если по итогам работы за календарный год, предшествующий году, в котором организация или индивидуальный предприниматель намерены перейти на уплату ЕСХН, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких налогоплательщиков доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов. При отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, следует руководствоваться Постановлением Правительства Российской Федерации от 25.07.2006 N 458 "Об отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства". В соответствии с данным постановлением, к продукции первичной переработки относится: мясо домашних животных свежее, охлажденное, замороженное, пищевые субпродукты и т.д. К сельскохозяйственной продукции зерновые озимые культуры, крупяные культуры, масличные культуры, клубнеплодные культуры, продукция защищенного грунта и т.д.¹¹

    Если по итогам налогового периода доля доходов от реализации сельхозпродукции будет меньше 70%, налогоплательщик считается утратившим право на применение ЕСХН с начала налогового периода. Поэтому если вновь созданная организация или индивидуальный предприниматель, перешедшие на уплату ЕСХН с даты постановки на налоговый учет, в истекшем налоговом периоде фактически предпринимательскую деятельность не осуществляли и никаких доходов не имели, то такие налогоплательщики утрачивают право на применение ЕСХН.

Расчет доли выручки  от продажи сельскохозяйственной продукции  в общем объеме дохода выглядит следующим образом: ДВПС = ВПС/ОВ*100%, где

ДВПС - доля выручки от продажи сельхозпродукции в процентах,

ВПС – выручка от продажи сельхозпродукции в рублях,

ОВ – общая выручка  в рублях.¹²

   Данные о доле дохода должны указываться налогоплательщиком в заявлении формы №26-1 ”Заявление о переходе на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей”, подаваемом в налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства индивидуального предпринимателя. Срок подачи такого заявления – в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, с которого налогоплательщики изъявили желание перейти на уплату ЕСХН. Вновь созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели вправе подать заявления в пятидневный срок с даты их постановки на учет в налоговом органе, указанной в выданных им свидетельствах о постановке на учет, и применять с этой же даты ЕСХН.(ст.346.2 п.5). Налогоплательщики, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, не вправе до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения. Данные налогоплательщики могут перейти добровольно на общий режим налогообложения с начала следующего календарного года, уведомив об этом налоговый орган по месту учета не позднее 15 января года, в котором они предполагают перейти на общий режим налогообложения (п. 6 ст. 346.3 НК РФ). Налоговый кодекс освобождает налогоплательщиков, утративших право на применение ЕСХН от уплаты пеней и штрафов за несвоевременную уплату налогов и авансовых платежей по налогам при утрате статуса сельхозпроизводителя. Для повторного перехода с общего режима на ЕСХН необходимо снова подать заявление, однако сделать это можно не ранее чем через год.¹³ Помимо ограничения, связанного с величиной дохода, не имеют право переходить на ЕСХН:

1. организации и ИП, занимающиеся производством подакцизных товаров;
2. организации и ИП, осуществляющие деятельность в сфере игорного бизнеса;
3. бюджетные учреждения.

Согласно новой редакции п. 6 ст. 346.2 НК РФ, на уплату ЕСХН с 1 января 2009 г. вправе перейти организации, имеющие  филиалы (Федеральный закон от 22 июля 2008 г. № 155-ФЗ). Впрочем, данное условие остается действующим для других упрощенных режимов. Логика чиновников объяснима: если компания имеет филиалы — значит, дела у нее обстоят наилучшим образом, и в поощрениях она не нуждается. Тот факт, что для сельхозпроизводителей было сделано исключение, связан с заинтересованностью государства в развитии сельского хозяйства.

   Объектом налогообложения единого сельскохозяйственного налога признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены договора с учетом рыночных цен. В соответствии со ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки. Полученные доходы или произведенные расходы, величина которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, величина которых выражена в рублях. Рублевый эквивалент таких доходов (расходов) определяется пересчетом по официальному курсу Центрального банка РФ на дату получения доходов (осуществления расходов). В целях налогообложения ЕСХН и в соответствии с пунктом 6 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ, единственным методом признания доходов признается кассовый метод. То есть, датой получения доходов является день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.            Статья 346.5 Налогового кодекса РФ обязывает организации учитывать:

- доходы от реализации  товаров, работ и услуг, а  также имущества и имущественных  прав, в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в порядке, предусмотренном  статьей 250 Налогового кодекса  РФ.

В соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ, доходом  от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. К выручке от реализации относятся все поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.¹⁴

К внереализационным можно отнести доходы: