Налоговая система и ее реформирование в РФ

2. Налоговые системы и их характеристики

2.1 Характеристика налоговой системы

Первым общим показателем, характеризующим  роль налогов в экономике той  или иной страны, служит доля всех налоговых  поступлений в валовом национальном продукте (ВНП). Эта доля достигает  заметной величины в странах с  развитой рыночной экономикой: в начале 90-х годов в США - 30%, в Германии - 38%, Франции - 44%, Англии -37%, Японии - 31%, Италии - 40%, Канаде - 37%, Швеции - 61%. Аналогичная  доля в России в тот же период составляла 40 - 45%, в 1993 - 1995гг. - она снизилась  до 30 - 35%. следовательно, после реформирования налоговой системы Россия по доле налогов в ВНП оказалась в  ряду стран с развитой рыночной экономикой, имеющих умеренный уровень налогообложения. Сокращение этой доли в России к  середине 90-х годов в основном вызвано двумя причинами - уменьшением  относительного объема налогов из-за заметного снижения в 1993г. ставки налога на добавленную стоимость (НДС) и  большими масштабами укрытия доходов  от налогов.

Второй обобщающий показатель налоговой  системы характеризует распределение  налоговых поступлений по различным  бюджетным уровням. В федеральных  государствах это обычно трехуровневая  система - федеральный уровень, уровень  регионов (субъектов федерации) и  местный уровень; в унитарных  государствах - лишь два уровня: общегосударственный  и местный.

Обычно в бюджетных системах центральную роль играет федеральный (общегосударственный) бюджет. Подходы  к распределению налогов между  отдельными бюджетными уровнями бывают различными.

Один подход предполагает привязку определенных налогов к тому или  иному бюджетному уровню. Так, например, доходная часть федерального бюджета  США формируется в основном за счет прямых налогов, в том числе  подоходного налога с населения (примерно 45% всех доходов бюджета), взносов по социальному страхованию (около 35%), налога на прибыль корпораций (около 10%). Доля косвенных налогов незначительна (акцизы - около 5%, таможенные пошлины - 1,5 - 2%). Что касается бюджетов штатов, то их доходная часть формируется за счет косвенных налогов (налог на продажу и акцизы); источники доходов местных бюджетов - местные налоги, прежде всего налог на недвижимость. В США около 2/3 налогов поступает в федеральный бюджет; остальная часть примерно поровну распределяется между штатами и местными властями.

Второй подход состоит в разделении единых государственных налогов  в определенных пропорциях между  отдельными уровнями. В результате собственно региональные и местные  налоги по своей значимости для бюджетов соответствующих уровней могут  отходить на второй план. Например, в  Германии федеральный и земельный  уровни получают примерно одинаковые объемы налоговых поступлений, а  местный уровень заметно меньше. Отдельные виды основных федеральных  налогов по различным бюджетным  уровням распределяются законодательно. По одним общегосударственным налогам  устанавливаются постоянные нормы  распределения (налог на прибыль  компаний делится поровну между  федеральным и земельными уровнями, 85% подоходного налога делятся пополам  между этими двумя уровнями, а  остальные 15% отдаются на местный уровень). По другим налогам распределение  происходит на переменной основе. При  делении между тремя уровнями налога на продажи, например, преследуют цель выровнять финансовое положение  различных земель, поэтому нормативы  распределения каждые 2 - 3 года меняются. В Германии практикуется также достаточно редкое так называемое “горизонтальное  выравнивание” налогового бремени; более богатые земли перечисляют  часть своих налоговых поступлений  в менее процветающие.

Третий подход состоит в передаче средств от высоких бюджетных  уровней в пользу низких. Такой  подход в качестве дополнительного  распространен практически во всех странах, но особо значимую роль он играет в некоторых унитарных государствах.

В современной России распределение  налоговых поступлений по различным  бюджетным уровням причудливо сочетает в себе все описанные подходы  и характеризуется при этом изменчивостью  и неопределенностью. Налоговые  поступления делятся примерно поровну  между федеральным уровнем и  уровнем субъектов федерации (с  тенденцией к увеличению доли последних) при явном преобладании косвенных  налогов на федеральном и прямых налогов на уровне субъектов федерации. Распределение по бюджетным уровням  у нас базируется на сочетании  долевого участия всех уровней в  основных налоговых поступлениях и  субсидирования нижестоящих уровней  вышестоящими (прежде всего со стороны  федерального уровня). На практике указанное  распределение стало объектом острой борьбы, проявляющейся, в частности, в стремлении ограничивать власть центра при определении долей участия  в налоговых поступлениях, вырвать  льготы для одних субъектов федерации  за счет других, неудовлетворительном покрытии социальных и иных нужд многих субъектов федерации при распределении  центром налоговых поступлений. Вместе взятые, эти противоречия заметно  дестабилизируют весь бюджетный  процесс. Общая долгосрочная тенденция - все большая доля совокупных налоговых  поступлений направляется в бюджет центрального правительства в ущерб  местным бюджетам. Наиболее высокие  местные налоги - в Скандинавских  странах и Швейцарии.

Важнейшими показателями, позволяющими количественно сопоставить налоговые  системы России и ведущих стран  с развитой рыночной экономикой и  провести дальнейший качественный анализ, служат данные о структуре налогообложения. Как правило, число налогов в  отдельных странах достигает  нескольких десятков. Но решающую роль среди них играют немногие. В последние  годы от 80 до 95% всех налоговых поступлений  в ведущих странах с развитой рыночной экономикой приходится на такие прямые налоги, как подоходный налог с физических лиц, налог на прибыль компаний и взносы на социальное страхование, и такие косвенные налоги, как налоги на потребление (НДС, налог с продажи и пр.) и акцизы. В число прочих налогов попадает множество более мелких налогов общегосударственного (среди которых можно выделить таможенные пошлины, сложно сочетающие в себе фискально-перераспределительные и стимулирующие цели), регионального и местного значения, определяемых особенностями странового формирования налоговой системы.

В России роль отдельных налогов  в доходах бюджета несколько  иная. Сформировавшаяся система налогообложения  России резко, если не принципиально, отличается от принятой в ведущих западных странах. Наиболее разительно это отличие  проявляется в гораздо большем  удельном весе налоговых поступлений, изъятых из прибыли предпринимательства, и такого налога на потребление, как  НДС (хотя его доля сопоставима с  ролью НДС в тех западных странах, прежде всего государствах ЕС, которые  ориентируются на заметное использование  косвенных налогов), т.е. главное  место в доходной части бюджета  занимают налоги на прибыль предприятий, НДС и таможенные пошлины. В то же время в России крайне невелика доля индивидуального подоходного  налога в связи с относительно низким уровнем жизни большинства  населения.

В странах, находящихся в нормальных экономических условиях, эффективное  функционирование налоговой системы  нацелено на выполнение следующих главных  задач:

- Налоговая система прежде всего  должна успешно реализовывать  фискально-перераспределительную функцию, т.е. путем перераспределения доходов предпринимателей и населения обеспечивать финансовыми ресурсами доходную часть госбюджета. В историческом прошлом налоговые системы целиком концентрировались на решении этой задачи. Другие задачи стали продуктом развития рыночной экономики, особенно в ХХ в.

- Налоговая система должна способствовать  формированию и усилению стимулов  экономической деятельности.

- Система налогообложения достаточно  органично связывается с идеями  о социальной справедливости.

- В формировании систем налогообложения  в различных странах большую  роль играют соображения простоты  расчета определения тех или  иных налогов, эффективности их  сбора (т.е. размеры затрат на  сборы и минимизацию сокрытия  определенных налогов), возможности  сохранения стабильности налогообложения.

В решении указанных задач налоговыми системами различных стран развитой рыночной экономики проявляются  и общие черты, и заметная специфика.

Сложнее теоретический и практический подход к индивидуальному подоходному  налогу.

Использование индивидуального подоходного  налога для решения фискально-перераспределительной задачи тесно связано с общим уровнем личных доходов основной массы населения. При относительно низком уровне этих доходов нельзя рассчитывать и на большие сборы подоходного налога с населения. Страны развитой рыночной экономики характеризуются высоким и растущим уровнем доходов населения. Это гарантирует значительную долю налогов с населения в общей сумме налоговых поступлений. В таких странах, как США и Канада, подоходные налоги с населения явно доминируют над прочими.

Серьезная проблема, связанная со взиманием подоходного налога с  населения - трудоемкость его оформления (например, основная форма налоговой  декларации по подоходному налогу с  населения в США состоит из 80 страниц). Заполнение налоговой декларации требует, как правило, помощи специалистов (это обязанность многочисленных консультационных фирм, которые при  этом берут на себя ответственность  перед государством за правильное заполнение деклараций и начисление налогов).

При значимости роли индивидуального  подоходного налога в современной  налоговой системе развитых стран  немаловажна специфика подходов различных теоретических школ к  увязке этого налога с решением проблем  стимулирования производства и “социальной  справедливости”.

Различия в масштабах использования  косвенных налогов в развитых странах (малая роль в США, Японии и достаточно заметная в странах  ЕС и Канаде) связаны уже не с  разрывом по показателю ВВП на душу населения, а с традиционным подходом к подобным налогам, сложившимся  в этих государствах. Так, например, в США господствуют идеи о большей  социальной несправедливости косвенных  налогов (включаемых в цены товаров  и услуг, и соответственно оплачиваемых их потребителями) по сравнению с  прямыми налогами на доходы и имущество, поскольку первые гораздо меньше связаны с размером доходов или  богатства отдельных социальных групп. Социальная несправедливость косвенных  налогов усматривается и в  том, что, повышая цены, они могут  стимулировать инфляцию. Подобные взгляды  помешали расширению использования  косвенных налогов в США (несмотря на неоднократные предложения ввести здесь для решения проблемы госбюджетного  дефицита новые косвенные налоги, в том числе по аналогии со странами ЕС - НДС). Одной из важнейших причин обилия косвенных налогов в странах  ЕС стала, наряду с историческими  традициями настойчиво проводимая - в  рамках экономической интеграции - политика унификации налоговой системы  стран Союза. К настоящему времени  ее наиболее очевидным результатом  является сближение в методах  взимания косвенных налогов (прямые налоги затронуты в меньшей мере). Унификация способствовала устранению двойного налогообложения внутри ЕС и введению схожих принципов налогообложения  прибыли компаний, но тем не менее  предоставляла большую самостоятельность  отдельным странам. Приоритет косвенных  налогов в политике унификации налоговой  системы стран ЕС вполне понятен - это был наиболее осуществимый вариант реализации подобной политики из-за значительных расхождений в системах прямого налогообложения отдельных стран.

2.2. Механизм и принципы налогообложения

На  протяжении всей истории человечества ни одно государство не могло существовать без налогов. Налоговый опыт подсказал  и главный принцип налогообложения: “Нельзя резать курицу, несущую  золотые яйца”, т.е. как бы велики ни были потребности в финансовых средствах на покрытие мыслимых и  немыслимых расходов, налоги не должны подрывать заинтересованность налогоплательщиков в хозяйственной деятельности.

Принципы налогообложения в  Российской Федерации установлены  в ст. 3 НК РФ. Итак, законом закреплены следующие основные начала законодательства о налогах и сборах: 
 1. Принцип законности налогообложения. Данный принцип общеправовой и опирается на конституционный запрет ограничения прав и свобод человека и гражданина иначе чем федеральным законом (ч. 3 ст. 55 Конституции РФ). Налогообложение — это ограничение права собственности, закрепленного в ст. 35 Конституции РФ, но ограничение законное, т. е. основанное на законе, в широком смысле, направлено на реализацию права (через финансирование государственных нужд по реализации государством и его органами норм права). НК РФ также указывает на то, что каждое лицо должно уплачивать лишь законно установленные налоги и сборы (п. 1 ст. 3 НК РФ).

2. Принцип всеобщности и равенства  налогообложения. Принцип всеобщности налогообложения конституционный и закреплен в ст. 57 Конституции Российской Федерации, согласно новелле этой статьи «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Кроме того, ч. 2 ст. 6 Конституции РФ устанавливается, что каждый гражданин несет равные обязанности, предусмотренные Конституцией РФ. Указанные положения Конституции развиваются в налоговом законодательстве (п. 1 и п. 5 ст. 3 НК РФ).

В соответствии с этим принципом каждый член общества обязан участвовать в  финансировании публичных затрат государства  и общества наравне с другими. Всеобщность налогообложения состоит  в том, что определенные налоговые  обязанности устанавливаются, по общему правилу, для всего круга лиц, соответствующего конкретным родовым  требованиям (например, земельный налог, по общему правилу, уплачивают все владельцы  земельных участков), при этом налогообложение  строится на единых принципах.

Равенство налогообложения вытекает из конституционного принципа равенства всех граждан  перед законом (ч. 1 ст. 19 Конституции  Российской Федерации). Конституционные  положения рассматриваемого принципа развиваются в абз. 1 п. 2 ст. 3 НК РФ: налоги или сборы не могут не только устанавливаться, но и фактически взиматься различно, исходя из социальных (принадлежность или не принадлежность к тому или иному классу, социальной группе), расовых или национальных (принадлежность либо не принадлежность к определенной расе, нации, народности, этнической группе), религиозных и иных различий между налогоплательщиками.