Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений

Также были исключены такие квалифицирующие признаки, как совершение преступления лицом, ранее судимым за налоговые преступления, и повторность; установлен принципиально иной порядок определения крупного и особо крупного размеров уклонения от уплаты налогов (сборов), а также крупного (особо крупного) размера ущерба, причиненного в результате неисполнения обязанностей налогового агента.

Не менее интересной представляется и законодательная новелла, касающаяся функционирования ст. 199 "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации" и ст. 199.1 "Неисполнение обязанностей налогового агента" УК РФ. Так, Законом от 29 декабря 2009 г. № 383-ФЗ в Уголовный кодекс РФ было введено примечание 2 к ст. 199, согласно которому "лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное настоящей статьей, а также статьей 199.1 настоящего Кодекса, освобождается от уголовной ответственности, если этим лицом либо организацией, уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с которой вменяется данному лицу, полностью уплачены суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумма штрафа в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации".

Как видим, законодательное закрепление получила возможность возмещения лицом ущерба, как собственными средствами, так и средствами организации, уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с которой вменяется данному лицу. Учитывая специфику экономических преступлений, подобная норма представляется соответствующей принципу личной ответственности (поскольку посторонняя организация уже не может стать непосредственным источником средств, за счет которых возможно возмещение ущерба, как это было ранее, в период действия редакции УК от 25 июня 1998 г.).

Одним словом, в случае если лицо не в силах возместить причиненный государству ущерб, сделать это можно за счет средств организации, посредством осуществления деятельности которой соответствующий ущерб был причинен.

Указанное соответствует характеру экономической деятельности организации - хозяйствующего субъекта, сопряженной с извлечением дохода посредством осуществления противоправной деятельности (в данном случае неправомерной "экономии" на налогах), имеющей баланс, счета и т.д.

 В то же время примечательным  представляется и другое: по сути  дела, мы являемся свидетелями  постепенного введения в Уголовный кодекс РФ уголовной ответственности юридических лиц. 29 декабря 2009 г. был сделан первый шаг в данном направлении.

 Но если это будет сделано  в отношении организаций - налоговых  преступников, то, как представляется, в будущем уголовная ответственность будет введена и в отношении организаций, посредством которых совершались и иные преступления в сфере экономической деятельности.

Пока же законодатель предусматривает лишь возможность освобождения виновного лица посредством возмещения причиненного бюджету ущерба организацией, уклонение от уплаты налогов (сборов) с которой соответствующему лицу вменяется.

Кроме того, по сравнению с ранее существовавшими примечаниями к ст. ст. 198 и 199 УК РФ в ныне действующей редакции увеличены размеры ущерба, подпадающего под понятие крупного и особо крупного.

 Отныне крупным размером  в ст. 198 признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 600 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1 800 000 руб., а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 3 000 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 9 000 000 руб.

Крупным размером в ст. 199, а также в ст. 199.1 УК РФ признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 000 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 6 000 000 руб., а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 000 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 30 000 000 руб.

Таким образом, тенденция развития российского уголовного законодательства о налоговых преступлениях в целом характеризуется смягчением уголовной ответственности, большим, по сравнению с ранними периодами развития, учетом специфики налоговых преступлений как преступлений в сфере экономической деятельности, борьба с которыми должна осуществляться при неуклонном соблюдении принципа соответствия применяемых мер воздействия характеру и степени общественной опасности данных деяний, т.е. в связи с направленностью последних на незаконное извлечение прибыли посредством неправомерной "экономии" на налогах (сборах); более широкое применение в отношении налоговых преступников и недобросовестных налогоплательщиков в целом получает применение "финансовых" методов воздействия, включающих штрафы как вид наказания и полное возмещение ущерба, причиненного бюджету, как условие освобождения от уголовной ответственности.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений

 

 

Уголовная ответственность за правонарушения в сфере уплаты налогов и сборов является одним из возможных видов юридической ответственности в данной сфере наряду с ответственностью, предусмотренной налоговым законодательством.

Данная группа преступлений представлена четырьмя составами:

- уклонение от уплаты налогов  и (или) сборов с физического лица (ст. 198 УК РФ);

- уклонение от уплаты налогов  и (или) сборов с организации (ст. 199 УК РФ);

- неисполнение обязанностей налогового  агента (ст. 199.1 УК РФ);

- сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (ст. 199.2 УК РФ).

Родовым объектом данной группы преступлений являются общественные отношения в сфере экономики.

Видовым объектом являются общественные отношения в сфере взимания налоговых платежей.

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (ст. 198 УК РФ).

Общественная опасность данного преступления заключается в том, что в результате его совершения бюджет недополучает денежные средства, чем причиняется ущерб государству.

Вопрос об объекте преступления в литературе остается дискуссионным. Н.А. Лопашенко считает объектом преступления общественные экономические отношения, основанные на принципе добропорядочности субъектов экономической деятельности, и конституционную обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы3. На наш взгляд, непосредственным объектом преступления являются общественные отношения в сфере формирования бюджета за счет взимания налогов и сборов.

Предметом преступления являются денежные средства в виде налогов и сборов. При этом речь идет в данном случае о неуплаченных денежных средствах в виде налогов и сборов.

Согласно ст. 8 НК РФ4 под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Объективная сторона преступления заключается в уклонении от уплаты налогов и сборов в одной из двух альтернативных форм:

- непредставление налоговой декларации  или иных документов, представление  которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным (бездействие);

- включение в налоговую декларацию  или такие документы заведомо  ложных сведений (действие).

Моментом окончания преступления является фактическая неуплата налогов в срок, установленный налоговым законодательством (п. 3 Постановления).

Состав преступления является материальным, для признания его оконченным по ч. 1 ст. 198 УК РФ необходимо совершение указанного деяния в крупном размере, т.е. на сумму налогов и (или) сборов, составляющую за период в пределах трех финансовых лет подряд более шестисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающую один миллион восемьсот тысяч рублей.

Субъективная сторона характеризуется только прямым умыслом и специальной целью - полной или частичной неуплатой налогов и сборов (п. 8 Постановления), т.е. лицо осознает общественную опасность своего деяния, связанного с уклонением от уплаты налогов и сборов, и желает их совершить.

Субъект преступления - физическое лицо, достигшее возраста 16 лет, на которое в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по исчислению и уплате налогов в соответствующий бюджет налогов и сборов, а также по предоставлению в налоговые органы налоговой декларации и иных документов, необходимых для осуществления налогового контроля, представление которых в соответствии с законодательством РФ является обязательным. В частности, в силу ст. 11 НК РФ им может быть индивидуальный предприниматель, зарегистрированный в установленном порядке и осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частный нотариус, адвокат, учредивший адвокатский кабинет.

Субъектом преступления, ответственность за которое предусмотрена статьей 198 УК РФ, может быть и иное физическое лицо, осуществляющее представительство в совершении действий, регулируемых законодательством о налогах и сборах, поскольку в соответствии со статьями 26, 27 и 29 НК РФ налогоплательщик (плательщик сборов) вправе участвовать в таких отношениях через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

В ч. 2 ст. 198 УК РФ установлена ответственность за то же деяние, совершенной в особо крупном размере, т.е. на сумму, составляющую за период в пределах трех финансовых лет подряд более трех миллионов рублей, при условии что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающую девять миллионов рублей.

Согласно примечанию к данной статье, лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное ст. 198 УК РФ, освобождается от уголовной ответственности, если оно полностью уплатило суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумму штрафа в размере, определяемом в соответствии с НК РФ.

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации (ст. 199 УК РФ).

Общественная опасность данного преступления заключается в том, что в результате его совершения бюджет недополучает денежные средства, чем причиняется ущерб государству.

Непосредственным объектом преступления являются общественные отношения в сфере формирования бюджета за счет взимания налогов и сборов.

Предметом преступления, как и предметом преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, являются денежные средства в виде налогов и сборов. При этом речь в данном случае о неуплаченных денежных средствах в виде налогов и сборов.

Применительно к данной статье имеются в виду следующие налоги и сборы.

Федеральные налоги и сборы:

1) налог на добавленную стоимость;

2) акцизы;

3) единый социальный налог;

4) налог на прибыль организаций;

5) налог на добычу полезных  ископаемых;

6) сборы за пользование объектами  животного мира и за пользование  объектами водных биологических  ресурсов;

7) государственная пошлина5.

Региональные налоги:

1) налог на имущество организаций;

2) налог на игорный бизнес;

3) транспортный налог.

А также местный - земельный налог.

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие  свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признаются:

1) для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой;

2) для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в  Российской Федерации через постоянные  представительства, - полученные через  эти постоянные представительства  доходы, уменьшенные на величину  произведенных этими постоянными  представительствами расходов, которые определяются в соответствии с НК РФ;