Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений

3) для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников  в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со ст. 309 НК РФ (ст. ст. 246 - 247 НК РФ).

Налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются:

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие  деятельность в Российской Федерации  через постоянные представительства  и (или) имеющие в собственности  недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 НК РФ.

Объектами налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств, имущество, полученное по концессионному соглашению.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности недвижимое имущество и полученное по концессионному соглашению недвижимое имущество (ст. ст. 373 - 374 НК РФ).

Объективная сторона преступления совпадает с объективной стороной предыдущего рассмотренного нами состава, заключается в уклонении от уплаты налогов и сборов в одной из двух альтернативных форм:

- непредставление налоговой декларации  или иных документов, представление  которых в соответствии с законодательством  Российской Федерации о налогах  и сборах является обязательным (бездействие);

- включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений (действие).

Моментом окончания преступления является фактическая неуплата налогов в срок, установленный налоговым законодательством (п. 3 Постановления).

Состав преступления является материальным, для признания его оконченным по ч. 1 ст. 198 УК РФ необходимо совершение указанного деяния в крупном размере, т.е. для признания его оконченным по ч. 1 ст. 199 УК РФ необходимо совершение указанного деяния в крупном размере, т.е. на сумму налогов и (или) сборов, составляющую за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо превышающую шесть миллионов рублей.

Субъективная сторона характеризуется только прямым умыслом с целью полной или частичной неуплаты налогов и сборов (п. 8 Постановления), т.е. лицо осознает общественную опасность своего деяния и желает совершения.

Субъект преступления специальный - руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входят подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий (п. 7 Постановления).

В ч. 2 ст. 199 УК РФ установлена ответственность за совершение данного деяния:

- группой лиц по предварительному сговору, т.е. двумя и более лицами, заранее договорившимися о совершении данного преступления;

- в особо крупном размере, т.е. на сумму, составляющую за период  в пределах трех финансовых  лет подряд более десяти миллионов  рублей, при условии что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо превышающую тридцать миллионов рублей.

В примечании к статье также сказано, что лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное данной статьей, освобождается от уголовной ответственности, если этим лицом либо организацией полностью уплачены суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумма штрафа в размере, определяемом в соответствии с НК РФ.

Неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК РФ).

Общественная опасность данного преступления заключается в том, что в результате его совершения бюджет недополучает денежные средства, чем причиняется ущерб государству.

Предметом преступления являются денежные средства в виде налогов и сборов.

Объективная сторона преступления характеризуется неисполнением в личных интересах обязанностей налогового агента по:

- исчислению;

- удержанию;

- перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с  законодательством Российской Федерации  о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), совершенному в крупном размере.

Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Налоговые агенты обязаны:

1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную  систему Российской Федерации  на соответствующие счета Федерального  казначейства;

2) письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;

3) вести учет начисленных и  выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;

4) представлять в налоговый орган  по месту своего учета документы, необходимые для осуществления  контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;

5) в течение четырех лет обеспечивать  сохранность документов, необходимых  для исчисления, удержания и перечисления  налогов.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Состав преступления в отличие от двух рассмотренных нами прежде является формальным и будет оконченным с момента неперечисления налоговым агентом в личных интересах в порядке и сроки, установленные налоговым законодательством в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумм налогов и (или) сборов в крупном размере, которые он должен был исчислить и удержать у налогоплательщика (п. 17 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления")6.

Крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей (примечание к ст. 199 УК РФ).

Субъективная сторона характеризуется прямым умыслом, т.е. лицо осознает общественную опасность своего деяния и желает его совершить. Обязательным признаком субъективной стороны является также личная заинтересованность, которая может выражаться в стремлении извлечь выгоду имущественного, а также неимущественного характера, обусловленную такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.д. (п. 17 Постановления).

Субъект преступления специальный - вменяемое физическое лицо, достигшее возраста 16 лет, имеющее статус индивидуального предпринимателя, а также лицо, на которое в соответствии с его должностным или служебным положением возложена обязанность по исчислению, удержанию или перечислению налогов (руководитель, главный бухгалтер, сотрудник, специально уполномоченный на совершение данных действий, иное лицо, фактически выполняющее обязанности руководителя или главного бухгалтера) (п. 17 Постановления).

В ч. 2 ст. 199.1 УК РФ установлена ответственность за совершение тех же деяний в особо крупном размере, т.е. на сумму, составляющую за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающую тридцать миллионов рублей (примечание к ст. 199 УК РФ).

Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (ст. 199.2 УК РФ)

Общественная опасность данного преступления объясняется тем, что в результате его совершения причиняется вред интересам государства в области формирования бюджета.

Непосредственным объектом преступления являются общественные отношения в сфере формирования бюджета за счет взимания налогов и сборов.

В качестве предмета преступления могут выступать денежные средства либо иное имущество, за счет которого в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или)сборам.

Согласно ст. 31 НК РФ налоговый орган обязан взыскивать недоимки, а также пени и штрафы в порядке, установленном НК РФ.

Требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки.

При выявлении недоимки налоговый орган составляет документ по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (ст. 70 НК РФ).

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя (ст. 46 НК РФ).

Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя производится последовательно в отношении:

1) наличных денежных средств  и денежных средств в банках;

2) имущества, не участвующего непосредственно  в производстве продукции (товаров), в частности ценных бумаг, валютных ценностей, непроизводственных помещений, легкового автотранспорта, предметов дизайна служебных помещений;

3) готовой продукции (товаров), а  также иных материальных ценностей, не участвующих и (или) не предназначенных для непосредственного участия в производстве;

4) сырья и материалов, предназначенных  для непосредственного участия  в производстве, а также станков, оборудования, зданий, сооружений и  других основных средств;

5) имущества, переданного по договору  во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке;

6) другого имущества, за исключением предназначенного для повседневного личного пользования индивидуальным предпринимателем или членами его семьи, определяемого в соответствии с законодательством Российской Федерации (ст. 47 НК РФ).

Объективная сторона преступления заключается в сокрытии указанных денежных средств и иного имущества. Под сокрытием следует понимать деяние, направленное на воспрепятствование принудительному взысканию недоимки по налогам и (или) сборам в крупном размере (п. 20 Постановления).

Состав преступления является формальным и считается оконченным с момента совершения деяния в крупном размере, т.е. на сумму, превышающую 250 тыс. рублей (примечание к ст. 169 УК РФ). Б.В. Волженкин справедливо отмечал, что крупный размер недоимки может образоваться в результате неуплаты как одного налога, так и нескольких.

Уголовная ответственность по ст. 199.2 УК РФ может наступить после истечения срока, установленного в полученном требовании об уплате налога и (или) сбора (п. 20 Постановления).

Субъективная сторона характеризуется прямым умыслом, т.е. лицо осознает общественную опасность своего деяния, связанного с сокрытием денежных средств, за счет которых должно производиться взыскание налогов или сборов, и желает его совершить.

Субъект преступления специальный - вменяемое физическое лицо, достигшее возраста 16 лет, являющееся собственником или руководителем организации либо иным лицом, выполняющим управленческие функции в этой организации, или индивидуальным предпринимателем.