Система директ-костинга и анализ издержек и прибыли

Вообще по всему миру от 30% до 50% компаний используют метод "директ-костинг" для внутренних расчетов.

Важным моментом в развитии калькуляционного учета можно считать  организацию учета затрат в разрезе  центров ответственности. Центры ответственности  были задуманы как новое дополнение к системе учета "стандарт-костинг". Такая организация учета стала давать возможность использовать возникающие отрицательные и положительные отклонения фактических затрат от стандартных при оценке работы тех или иных менеджеров. Это привело к формированию А. Хаггинсом концепции центров ответственности, заключающейся в определении степени ответственности определенных физических лиц за результаты своей работы.

Цель учения А. Хаггинса по "центрам ответственности" состояла в закреплении расходов за руководителями и систематический контроль за соблюдением смет по каждому такому центру ответственности, что обеспечивало управление затратами и возможность получения показателей себестоимости с точностью, не меньшей, чем при традиционных способах.

Таким образом, внедрение  новых методов учета на производственных предприятиях обогатили и развили  систему управленческого учета.

Внедрение новых методов  учета затрат на производство и калькулирования себестоимости было направлено на обеспечение информацией управленческий персонал в целях оперативного контроля и управления производством, что привело к делению бухгалтерского учета на две подсистемы: управленческую и финансовую. При этом, предметом первой части считали деятельность лиц внутри предприятия - агентов; второй - деятельность лиц не работающих на предприятии, но с которыми ведутся расчеты - корреспондентов.

2. Основные черты и методика калькулирования затрат по системе директ-костинг.

Изучение опыта работы западных фирм показывает, что большинство  из них применяют систему "Direct-costing" не в полном обьеме: не используют ее для оценки стоимости незавершенного производства, не отражают стандартную стоимость в системном бухгалтерском учете, не калькулируют общую стандартную себестоимостъ продукции по составляющим ее статьям.

Многие фирмы разрабатывают  стандарты затрат и стандартную  калькуляцию только для основной номенклатуры производимой продукции. Причем, эти стандарты часто устанавливаются  только в натуральных единицах, без  применения стоимостного измерения.

Изменение цен на материалы, тарифов на энергию, услуги и оплату труда не меняет базисных стандартов, а составляет отклонения в себестоимости  между фактической и стандартной  себестоимостью, исчисленной на основе текущих стандартов.

Разработка стандартов производится соответствующими службами фирмы, ответственными за статьи расходов: технологическая  служба устанавливает стандарты  расхода всех видов материалов; служба снабжения - стандарты цен на все  виды материалов, работ и услуг; производственная - стандарты выработки по производственным операциям; служба персонала и оплаты его труда - часовые ставки и расценки оплаты труда по категориям персонала, профессиям, производственным операциям, процессам и т.д. Подготовленные таким путем индивидуальные стандарты обобщаются бухгалтерией в картах стандартной себестоимости продукции, работ и услуг.

Определенная в карте  стандартная себестоимость изделия  пересматривается при изменении  норм на материалы, работы и услуги, ставок оплаты труда, технологических  процессов, а также в случае, если в ходе производства будет установлено, что стандарт был установлен недостаточно обоснованно. В конце года обычно производится полный пересмотр действующих  стандартов, их переутверждение.

Контроль за строгим соблюдением норм осуществляет цеховой персонал: мастера, техники, контролеры. Этот персонал устраняет возникшие отклонения в ходе производства и не допускает их появления. Если же фирма решает вести документальный учет отклонений от норм и отражать их на счетах бухгалтерского учета, то для этих целей в план счетов бухгалтерского учета вводятся синтетические счета.

Система калькуляции себестоимости  по нормативным затратам больше всего  подходит для фирм, процесс деятельности которых состоит из ряда общих  или повторяющихся операций. Вот  почему ее полезно применять на предприятиях обрабатывающей промышленности, где  процессы производства часто повторяются. Процедуры калькуляции себестоимости  по нормативным затратам могут также  применяться в других сферах деятельности, где операции повторяются. Если же операции не повторяются, то процедура калькуляции  по нормативным затратам затруднена, так как в этом случае отсутствует  основа для установления норм.

В Российской Федерации применяется  учет полной себестоимости с распределением накладных расходов между изделиями, который был оправдан в условиях централизованного государственного ценообразования. По мере обособления  предприятий с различной формой собственности, развития процессов  приватизации государственных предприятий, включения механизмов свободного ценообразования  и самостоятельного планирования ассортимента выпускаемой продукции, развития других сторон рыночной экономики возрастает потребность в "директ-костинге", от которого будет зависеть дальнейший рост эффективности учета.

В настоящее время включения  механизмов свободного ценообразования  и самостоятельного планирования ассортимента выпускаемой продукции, развития других сторон рыночной экономики возрастает потребность в "директ-костинге", от которого будет зависеть дальнейший рост эффективности учета.

Главной особенностью "директ-костинга" является разделение производственных затрат на постоянные и переменные части и осуществление учета планирования и калькулирования себестоимости продукции только на основе переменных затрат. Постоянные затраты при этой системе не включаются в расчет себестоимости продукции, а как расходы данного периода списываются с полученного дохода в течение того периода, в котором они были произведены.

Особенности калькуляции  себестоимости по переменным издержкам:

- в себестоимость единицы  готовой продукции и в оценку  запасов включаются только переменные  затраты;

- постоянные издержки  не распределяются на продукты, а рассматриваются как расходы  периода;

- непроизводственные расходы  относятся на расходы периода.

Принципиальное отличие  системы "директ-костинг" от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются. Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и в конце отчетного периода списываются непосредственно на финансовый результат.

Такая система учета приводит к тому, что постоянные расходы  в данном отчетном периоде не соотносятся  с запасами готовой продукции, не фиксируются в объемах незавершенного производства. Как видно из приведенного порядка распределения затрат, отчет  о доходах при директ-костинге содержит два показателя доходов: маржинальный доход и доход от основной деятельности. Маржинальный доход состоит из постоянных затрат и дохода от основной деятельности предприятия.

Идея "директ-костинга" сегодня нашла отражение и  в международных стандартах по бухгалтерскому учету, касающихся затрат и формирования финансовых результатов. Согласно этим стандартам затраты, зависящие больше от длительности отчетного периода  и связанные с управлением  предприятием, можно не включать в себестоимость изделий, а покрывать из валового дохода предприятия.

Для внедрения системы "директ-костинг" необходимо разделять затраты на переменные и постоянные. Под переменными  понимают затраты, общая сумма которых  изменяется с изменением степени  загрузки производственных мощностей  или объемов производства. К ним  относятся, например, затраты на сырье  и основные материалы, топливо и  энергию на технологические цели, заработная плата основных производственных работ при сдельных системах оплаты труда и др. В расчете на единицу  продукции указанные затраты  неизменны.

Но на практике нередко  зависимость между объемами производства и затратами не является прямо  пропорциональной. Например, при увеличении закупок сырья, материалов поставщики нередко представляют предприятию  скидки с цены, и тогда затраты  на сырье растут несколько медленнее  объема производства.

К постоянным относятся затраты, абсолютная сумма которых при изменении степени загрузки производственных мощностей или объемов производства не изменяется. К ним относятся, например, начисляемая за период амортизация основного капитала, арендная плата, проценты на заемный капитал, заработная плата администрации предприятия, охраны и др. При увеличении объема выпускаемой продукции постоянные затраты распределяются на большой объем, что приводит к снижению себестоимости единицы продукции.

В западном учете, переменные затраты, определяющие решения об увеличении или снижении объема производства, называют решающими затратами, а  постоянные затраты, непосредственно  не влияющие на изменение объема производства, называют затратами, не определяющими  решения.

Но, существует большое количество затрат, которые в определенной ситуации по принятию решения являются переменными, в другой ситуации могут быть постоянными. Ответ на вопрос, считать данные затраты переменными или постоянными, зависит прежде всего от двух факторов: длительности периода, рассматриваемого для принятия решения, делимости производственных факторов.

Иными словами, говоря о постоянных и переменных затратах, необходимо иметь в виду, что в определенных ситуациях многие из переменных затрат могут становиться постоянными, и наоборот, постоянные - переменными. Одним из факторов, влияющих на подобное поведение затрат, является временной  интервал, в котором они рассматриваются. Принято различать мгновенный, короткий и длительные периоды.

В мгновенном периоде все  издержки являются постоянными: продукт  выпущен, поэтому нельзя ни изменить объем его производства, ни изменить издержки.

В коротком периоде все  издержки делятся на постоянные и  переменные.

В длительном периоде предприятие  имеет возможность не только закупить большое количество сырья и материалов или нанять большое количество рабочих, оно может осуществить и капиталовложения, т.е. увеличить размеры основного  капитала, этому в длительном периоде  считается, что все затраты являются переменными. Классификация затрат на постоянные и переменные носит  относительный, условный характер, т.е. не существует вида затрат, который  можно было бы по его существу отнести  к переменным или постоянным. Разделение затрат на постоянные и переменные во многом определяется конкретной ситуацией  или проблемой по принятию решения.

Таким образом, применение директ-костинга сопряжено с определенными трудностями: сложно точно разделить накладные  расходы на постоянные и переменные; для калькулирования и ценообразования приходится определять полную себестоимость продукции внесистемным путем; и др. В то же время, подразделение затрат на постоянные и переменные усиливает контрольные и аналитические возможности учета.

В системе учета директ-костинг  поведение затрат, в первую очередь, зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. Решению  каждой задачи должен соответствовать  свой классификационный признак.

По экономическому содержанию затраты целесообразно группировать в разрезе экономических элементов  и статей калькуляции.

Экономическим элементом  принято называть первичный, однородный вид затрат на производство и реализацию продукции, который на уровне предприятия  невозможно разложить на составные  части. Для всех организаций установлен следующий единый перечень экономически однородных элементов затрат, включаемых в себестоимость продукции:

• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.

Поэлементная группировка  затрат показывает, сколько произведено  тех или иных видов затрат в  целом по организации за определенный период времени независимо от того, где они возникли и на производство какого конкретного изделия они  использованы.

К сожалению, классификация  затрат по экономическим элементам  не позволяет исчислять себестоимость  отдельных видов продукции, установить объем затрат конкретных структурных  подразделений организации. В этих целях используют классификацию  затрат по статьям калькуляции.

Калькуляционной статьей  принято называть определенный вид  затрат, образующий себестоимость как  отдельных видов, так и всей продукции  в целом.

Группировка затрат по калькуляционным  статьям позволяет определять назначение расходов и их роль, организовать контроль над ними, выявлять качественные показатели хозяйственной деятельности как  организации в целом, так и  отдельных ее подразделений, устанавливать, по каким направлениям необходимо вести  поиск путей снижения издержек производства. На основании этой группировки строится аналитический учет затрат на производство, составляется плановая и фактическая  калькуляция себестоимости отдельных  видов продукции.