Аудит нематериальных активов

Что касается НМА  с неопределенным сроком полезного  использования, то организация ежегодно должна проверять, действительно ли нельзя надежно определить срок полезного  использования данного актива. Вполне возможно, что факторы, обуславливающие  ненадежность, перестанут действовать. Тогда организация определяет срок полезного использования НМА и способ его амортизации. Корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года.

В бухгалтерском  учете срок полезного использования нематериального актива организация вправе установить сама исходя из ожидаемого срока полезного использования (п. 26 ПБУ 14/2007).

Нематериальные  активы, по которым невозможно надежно  определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного  использования. В отношении нематериального  актива с неопределенным сроком полезного  использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях¹⁴.

Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов:

1).линейный способ;

2).способ уменьшаемого остатка;

3).способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Способ определения  амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

Проверка операций по начислению амортизации для целей  налогового учета

При проведении аудита необходимо установить выполняются  ли требования нормативных актов  при отражении в налоговом  учете операций по начислению амортизации.

Для целей налогообложения  прибыли, согласно ст. 256 НК РФ, не подлежат амортизации приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

Деловая репутация  и организационные расходы не признаются в качестве нематериальных активов по п. 3 ст. 257 НК РФ, а значит, и амортизация по ним не относится  к расходам, связанным с производством  и реализацией в соответствии с требованиями пп. 1 п. 2 ст. 253 НК РФ.

Для целей налогового учета, согласно ст. 259 НК РФ в отношении  нематериальных активов применяется  линейный метод начисления амортизации.

С 1 января 2009 г. порядок расчета сумм амортизации  при применении линейного метода начисления амортизации регулируется ст. 259.1 НК РФ.

По результатам  аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

а).правильности применения декларированных в учетной политике способов начисления амортизации нематериальных активов для целей бухгалтерского и налогового учета;

б).правильности документального оформления операций по начислению амортизации нематериальных активов;

в).правильности отражения хозяйственных операций по начислению амортизации нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете;

г).правильности отражения операций по начислению амортизации нематериальных активов в бухгалтерской отчетности¹⁵.

2.6. Проверка операций по выбытию нематериальных активов

Вопросы проверки операций по выбытию нематериальных активов относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В связи с  этим получение достаточных и  надлежащих аудиторских доказательств, касающихся операций по выбытию нематериальных активов и раскрытия информации о них, а также влияния этих операций на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица, является объектом проверки на всех этапах аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности - от планирования до формирования заключения.

Выполняя процедуру  проверки операций по выбытию нематериальных активов, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

1.Учет операций по продаже исключительных прав на объекты нематериальных активов соответствует положениям нормативных актов?

2.Учет операций по передаче неисключительных прав на нематериальный актив соответствует положениям нормативных актов?

3.Учет операций по передаче нематериальных активов безвозмездно соответствует положениям нормативных актов?

4.Учет операций по передаче нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал соответствует положениям нормативных актов?

5.Учет операций по списанию нематериальных активов соответствует положениям нормативных актов?

Проверка договоров  на выбытие нематериальных активов

Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые условия реализации коммерческих планов любой организации, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной деятельности организации огромно. От того насколько грамотно и четко в правовом смысле составлен и заключен тот или иной договор во многом зависит экономический результат сделки.

В зависимости  от совершаемых операций при выбытии  нематериальных активов могут применяться  следующие виды договоров: купли-продажи, мены, дарения, безвозмездного пользования, простого товарищества, доверительного управления и др¹⁶.

При аудите необходимо проверить их наличие, правильность оформления, а также рассмотреть  особенности бухгалтерского учета  и налоговые последствия заключаемых  сделок.

Проверка бухгалтерского учета и налогообложения операций по выбытию нематериальных активов

При проведении аудита необходимо установить выполняются  ли требования нормативных актов  при отражении в бухгалтерском  и налоговом учете операций по выбытию нематериальных активов, а  именно:

1.Порядок отражения операций по продаже исключительных прав на объекты нематериальных активов

2.Расходы, связанные с продажей (уступкой исключительных прав) нематериальных активов, уменьшают доходы от их реализации.

3.Доход от реализации нематериальных активов надо уменьшить на их остаточную стоимость. Остаточная стоимость равна разнице между первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.

Остаточная стоимость нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете может различаться.

Согласно пункту 3 статьи 268 НК РФ, если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке: полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ, на сумму реализованного нематериального  актива нужно начислить налог  на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 26 ст. 149 НК РФ с 1 января 2008 г. освобождаются  от налогообложения налогом на добавленную стоимость передача исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также передача прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора¹⁷.

Порядок отражения  операций по передаче неисключительных прав на объекты нематериальных активов

Отражение в  бухгалтерском учете организации  операций, связанных с предоставлением права на использование объектов интеллектуальной собственности (кроме права пользования наименованием места происхождения товара), осуществляется на основании заключенных между правообладателем и пользователем лицензионных договоров, авторских договоров (о передаче неисключительных прав на использование произведений науки, литературы, искусства), договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком.

Нематериальные  активы, предоставленные организацией-правообладателем в пользование другой организации-пользователю при сохранении первой организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации-правообладателя.

Начисление  амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится организацией-правообладателем.

При этом платежи  за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде периодических платежей, включая авторские вознаграждения, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода, а платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, отражаются в бухгалтерском учете организацией-пользователем как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.

Порядок отражения  операций по передаче нематериальных активов безвозмездно

Не допускается дарение между коммерческими организациями, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда (ст. 575 ГК РФ).

Поэтому сделка по передаче нематериальных активов  по договору дарения может быть признана ничтожной.

Если все-таки безвозмездная передача нематериальных активов произошла, в бухгалтерском учете производятся записи:

1.Дебет счета 05 Кредит счета 04 - списана сумма начисленной амортизации;

2.Дебет счета 91-2 Кредит счета 04 - списана остаточная стоимость объекта нематериальных активов;

 3.Дебет счета 91-2 Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС исходя из рыночной цены объекта нематериальных активов;

 4.Дебет счета 99 Кредит счета 91-9 - отражен убыток от безвозмездной передачи.

В бухгалтерском  учете сумму убытка отражают как  операционный расход. Сумму убытка при налогообложении прибыли не учитывают.

Ссудодатель в  бухгалтерском учете должен продолжать амортизировать это имущество. Однако суммы амортизации нужно показывать не на счетах затрат, а на счете 91 субсчете "Прочие расходы". Это следует  из пункта 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н. То есть проводку нужно делать такую:

Дебет счета 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит счета 05 "Амортизация  нематериальных активов, переданных в  безвозмездное пользование" - начислена амортизация по имуществу, переданному в безвозмездное пользование.

Стоимость безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей  не учитываются для целей налогообложения  прибыли (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на нематериальные активы на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) и облагается НДС.

Сумма налога рассчитывается исходя из рыночной стоимости переданного  имущества. Так установлено пунктом 2 статьи 154 Налогового кодекса РФ. Датой реализации нематериальных активов считается день его передачи (п. 6 ст. 167 НК РФ).

При этом предприятие  должно составить счет-фактуру, в  котором нужно указать рыночную стоимость безвозмездно передаваемого нематериального актива, а также сумму НДС.

Порядок отражения  операций по передаче нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал

Информация  о наличии и движении инвестиций в уставные капиталы других организаций  должна отражаться на счете 58 "Финансовые вложения".

Если стоимость  объекта нематериальных активов, согласованная  учредителями, больше его остаточной стоимости, то в бухгалтерском учете  сумму превышения отражают в составе  операционных доходов. Если стоимость  объекта нематериальных активов, согласованная учредителями, меньше его остаточной стоимости, то в бухгалтерском учете сумму убытка отражают в составе операционных расходов.