Формирование и учет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль внебюджетных учреждениях

16. Клокова Н.В. Признание доходов и расходов для целей налогообложения и формирования себестоимости // "Право и экономика", № 7, июль 2006 г.

17. Кулакова Е.В. Проверим правильность исчисления налога на прибыль // "Советник бухгалтера в здравоохранении", № 4, май-июнь 2006 г.

18. Чемерицкий Л.К. Особенности формирования налогооблагаемой базы прибыли бюджетных организаций // "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", № 6, март 2005 г. ( добавить источники

 

 

Налог на прибыль для  государственных (муниципальных) учреждений

Согласно  налоговому законодательству РФ российские организации, за исключением организаций, применяющих специальные налоговые  режимы, признаются плательщиками налога на прибыль организаций. В настоящей  статье рассматриваются отдельные  аспекты исчисления и учета налога на прибыль в государственных (муниципальных) учреждениях.

Для казенных учреждений лимиты бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенные до казенных учреждений, согласно пп.14 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) признаются средствами целевого финансирования и не учитываются при расчете налога на прибыль.

Кроме того, не признают доходами в целях  расчета налога на прибыль средства, полученные казенными учреждениями от оказания государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также  от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций (пп.33.1 п.1 ст.251 НК РФ). Соответственно, при расчете  налога на прибыль не учитываются  расходы казенных учреждений в связи  с исполнением государственных (муниципальных) функций, в том числе с оказанием  государственных (муниципальных) услуг (п.48.11 ст.270 НК РФ).

Здесь следует напомнить, что согласно новой редакции ст.41 Бюджетного кодекса  РФ (далее – БК РФ) к неналоговым  доходам бюджетов относятся доходы от платных услуг, оказываемых казенными  учреждениями. Для федеральных казенных учреждений положения БК РФ в части  зачисления в федеральный бюджет доходов от оказания платных услуг  федеральными казенными учреждениями применяются с 1 января 2012 года. Дата (не позднее 1 января 2012 года), начиная с которой осуществляется зачисление в бюджет субъекта РФ или местный бюджет доходов, полученных соответствующими казенными учреждениями от платных услуг или иной приносящей доход деятельности, определяется законом субъекта РФ или нормативным правовым актом органа местного самоуправления (пп.2 п.16 ст.33 Федерального закона № 83-ФЗ).

Поскольку доходы казенных учреждений в новой  редакции БК РФ подлежат зачислению в  бюджет, налоговой базы по налогу на прибыль они не формируют. Вместе с тем, хотелось бы обратить внимание на пп.3 п.19 ст.33 Федерального закона № 83-ФЗ Согласно этому пункту в переходный период на суммы поступивших в федеральный бюджет доходов от сдачи в аренду на лицевых счетах учреждений отражается источник дополнительного финансового обеспечения, в том числе на уплату налогов с доходов от аренды.

На бюджетные учреждения нормы главы 25 НК РФ распространяются в общем порядке.

Согласно  пп.14 п.1 ст.251 НК РФ при определении  налоговой базы по налогу на прибыль  не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиками  в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное и  использованное по назначению, определенному  источником целевого финансирования или  федеральными законами:

- в виде субсидий, предоставленных  бюджетным учреждениям;

- в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных  до 1 июля 2012 года до бюджетных  учреждений, являющихся получателями  бюджетных средств.

Автономные учреждения также применяют нормы НК РФ в общем порядке. Субсидии, предоставленные автономным учреждениям, признаются средствами целевого финансирования и не учитываются при расчете налога на прибыль (пп.14 п.1. ст.251 НК РФ).

Государственным (муниципальным учреждениям) при  расчете налога на прибыль следует  также учитывать, что:

- доходы в виде имущества, безвозмездно  полученного государственными и  муниципальными образовательными  учреждениями, не формируют налогооблагаемой  базы по налогу на прибыль  (пп.22 п.1 ст.251 НК РФ);

- при формировании налогооблагаемой  базы по налогу на прибыль  не учитываются целевые поступления  (за исключением целевых поступлений  в виде подакцизных товаров); к целевым поступлениям относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти, органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные по назначению (п.2 ст.251 НК РФ);

- не подлежит амортизации имущество  бюджетных организаций, за исключением  имущества, приобретенного в связи  осуществлением предпринимательской  деятельности и используемое  для осуществления такой деятельности, имущество, приобретенное (созданное)  с использованием бюджетных средств  целевого финансирования, а также  имущество некоммерческих организаций,  полученное в качестве целевых  поступлений или приобретенное  за счет целевых поступлений  и используемое для осуществления  некоммерческой деятельности (п.2 ст.256 НК РФ).

Налоговый учет

Согласно  пп.14 п.1 ст.251 НК РФ налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования и целевые поступления, обязаны  вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета указанные средства рассматриваются подлежащими налогообложению  с даты их получения. Требование раздельного  учета есть и для целевых поступлений.

Налогоплательщики самостоятельно определяют систему  ведения налогового учета. Принятый в организации порядок ведения  налогового учета устанавливается  в учетной политике для целей  налогообложения. Согласно ст.313 НК РФ, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы, налогоплательщики вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными  реквизитами, формируя тем самым  регистры налогового учета, либо вести  самостоятельные регистры налогового учета.

Статьей 331.1. определены особенности ведения  налогового учета бюджетными учреждениями. До 1 июля 2012 года бюджетные учреждения, являющиеся получателями бюджетных  средств, при определении налога на прибыль руководствуются следующим  правилом:

- если расходы на оплату коммунальных  услуг, связи, транспортные расходы,  расходы на ремонт предусмотрены  как за счет средств целевого  финансирования, так и за счет  поступлений от приносящей доходы  деятельности, то в целях налогообложения  такие расходы учитываются пропорционально  доле доходов от оказания платных  услуг в общей сумме доходов;

- если не предусмотрены бюджетные  ассигнования на оплату коммунальных  услуг, услуг связи (за исключением  мобильной связи) и ремонт основных  средств, приобретенных за счет  бюджетных средств, такие расходы  в полном объеме учитываются  при расчете налога на прибыль,  если эксплуатация основных средств связана с осуществлением приносящей доход деятельности.

При этом в общей сумме доходов  не учитываются внереализационные доходы.

Бухгалтерский учет

Согласно  п.259 Инструкции по применению Единого  плана счетов бухгалтерского учета  для органов государственной  власти (государственных органов), органов  местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Минфина РФ от 1 декабря 2010 года № 157н (далее - Инструкция 157н), для  учета расчетов по налоговым и  иным обязательным платежам, начисленным  в соответствии с налоговым законодательством  РФ, предназначен счет 303 00 «Расчеты по платежам в бюджеты». Расчеты по налогу на прибыль учитываются на счете 303 03.

Согласно  п.299 Инструкции 157н формирование раздельного  учета по видам доходов (расходов) на счетах финансового результата текущего финансового года, в том числе  для целей налогового учета, осуществляется в порядке, установленном главным  администратором средств бюджета, органом, осуществляющим функции и  полномочия учредителя, актом учреждения, принимаемым при формировании учетной  политики учреждения.

Казенные учреждения в соответствии с п.104 Инструкции 162н начисленные суммы налога отражаются по кредиту счета «Расчеты по налогу на прибыль организаций» (0 303 03 730) и дебету счета 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года».

Бюджетные учреждения в соответствии с п.131 Инструкции 174н начисление суммы налога на прибыль организаций отражается по кредиту счета 2 303 03 730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль организаций» и дебету счета 2 401 10 100 «Доходы хозяйствующего субъекта».

Автономные учреждения в соответствии с п.159 Инструкции 183н начисление налога на прибыль организаций отражают по кредиту счета 2 303 03 000 «Расчеты по налогу на прибыль организаций» и дебету счета 2 401 10 100 «Доходы хозяйствующего субъекта».

 

Корреспонденция счетов		Содержание  операции
Дебет	Кредит
1 302 01 830	1 303 01 730	Удержан НДФЛ из заработной платы штатных работников бюджетного учреждения, занятых в основной деятельности
2 302 01 830	2 303 01 730	Удержан НДФЛ из заработной платы работников, занятых в предпринимательской  и иной приносящей доход деятельности
1 303 01 830	1 304 05 211	Перечислен в  бюджет НДФЛ органами, организующими  исполнение бюджета, по заработной плате
2 303 01 830	2 201 01 610	Перечислен в  бюджет НДФЛ с банковского счета  бюджетного учреждения
1 401 01 213	1 303 02 730	Начислен ЕСН
1 303 02 830	1 032 13 730	Начислено пособие  работникам бюджетного учреждения по временной нетрудоспособности (с  третьего дня периода неработоспособности)
1 401 01 211	1 302 01 730	Начислено пособие  работникам бюджетного учреждения по временной нетрудоспособности за первые два дня
1 303 02 830	1 302 13 730	Начислено пособие  по уходу за ребенком до достижения им возраста 1,5 лет
1 303 02 830	1 302 13 730	Начислены суммы  возмещения расходов на санаторно-курортное  обслуживание работников бюджетного учреждения и членов их семей
1 303 02 830	1 302 13 730	Начислены другие выплаты  за счет средств государственного социального  страхования
1 303 02 830	1 304 05 000	Перечислена в бюджет сумма ЕСН органами , организующими исполнение бюджетов
2 303 02 830	2 201 01 610	Перечислен в  бюджет ЕСН с банковского счета
0 401 01 290	0 303 03 730	Начислен налог  на прибыль
0 303 03 830	0 304 05 000	Перечислен в  бюджет налог на прибыль, органами, организующими исполнение бюджетов
2 303 03 830	2 201 01 610	Перечислен в  бюджет налог на прибыль с банковского  счета
0 401 01 130	0 303 04 730	Начислен НДС
0 303 04 830	0 210 01 660	Отражена сумма  НДС, подлежащая возмещению из бюджета
0 303 04 830	0 304 05 000	Перечислена в бюджет сумма НДС органами, организующими  исполнение бюджетов
2 303 04 830	2 201 01 610	Перечислен в  бюджет НДС с банковского счета  учреждения
0 401 01 213	0 303 06 730	Начислены взносы по обязательному социальному страхованию  от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
0 303 06 830	0 304 05 000	Перечислены взносы по обязательному социальному страхованию  от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний  органами, организующими исполнение бюджетов
0 303 06 830	0 302 13 730	Начислены выплаты  в рамках обязательного социального  страхования от несчастных случаев  на производстве и профессиональных заболеваний
0 201 01 510	0 303 02 730	Отражено поступление  сумм в погашение текущей задолженности  по социальному страхованию
0 401 01 290	0 303 05 730	Начислены прочие платежи  в бюджет
0 303 05 830	0 304 05 000	Перечислены прочие платежи в бюджет органами, организующими  исполнение бюджетов
2 030 05 830	2 201 01 610	Перечислены прочие платежи в бюджет с банковских счетов