Анализ целесообразности получения и эффективности использования кредитов и займов

Следует отметить, что использование  иностранной валюты без соответствующего разрешения влечет наложение штрафа от 50 до 300 базовых величин либо административный арест.

После проведения всех вышеуказанных  мероприятий и на основе всех представленных документов специалистами банка  составляется письменное заключение, на основании которого уполномоченный орган банка принимает решение  о предоставлении банком денежных средств кредитополучателю. Положительное решение о предоставлении денежных средств является основанием для заключения кредитного договора, по которому банк обязуются предоставить денежные средства (кредит) кредитополучателю в размере и на условиях, предусмотренных договором, а кредитополучатель обязуется возвратить кредит и уплатить проценты за пользование им.

Порядок предоставления кредита, ведения бухгалтерского учета валютных кредитов в каждом конкретном случае определяется условиями кредитного договора (Приложение Г).

Аналитический учёт валютных кредитов (займов) организуется по их видам, кредиторам (заимодавцам), договорам  и срокам погашения. Ведется учет на основании выписок банка. Сальдо этих счетов в бухгалтерском учете должно соответствовать остатку денежных средств по выписке банка за последний день отчетного месяца.

Для отражения информации о наличии и движении иностранной  валюты на предприятии ОАО «Белшина» предназначен счет 52 «Валютные счета» с дополнительно открытыми субсчетами для каждого вида валюты (52/1 – для долларов США; 52/2 – для российских рублей; 52/3 – для евро). Полученные кредиты в иностранной валюте отражаются в учете по дебету счета 52 и кредиту счетов 66/11 или 67/11.

Иностранная валюта в рубли  переводится по единому курсу  Национального банка на дату совершения хозяйственной операции, и при  изменении валютных курсов к рублю  возникают курсовые разницы от переоценки валюты списываются они на счет 99 «Прибыли и убытки» субсчет 2 «Курсовые  разницы»: дебет счета 52 и кредит счета 99-2 (на сумму положительных  курсовых разниц); дебет счета 99-2 и кредит счета 52 (на сумму отрицательных курсовых разниц). По дебету счета 52 отражается поступление средств, а по кредиту – их списание. Операции по валютным счетам отражаются в бухгалтерском учете на основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетных документов.

Рассмотрим особенность  отражения в бухгалтерском учете  кредита, взятого в иностранной валюте.

Размер кредита составляет 176 000 000 российских рублей.

Срок пользования: 28.05.08 – 22.05.09 (включительно)

Курс на 22.05.09:    90, 61

Предыдущий курс: 90, 66

Курс на 28.05.08:    90.68

Погашение процентов производится на остаток фактической задолженности  по кредиту.

 

Таблица 6 – Отражение  в бухгалтерском учете кредита, полученного в иностранной валюте

Наименование хозяйственной  операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб
1.Получен краткосрочный  кредит	52-2	66-1.3	176 000 000рос (=15 959 680 000 бел. по 90.68)
2.Рассчитались с АО  «Волтайр» за предоставленное  сырьё	60	52-2	176 000 000рос

 

 

Продолжение таблицы 6

3.Начислены проценты за  пользование кредитом (28.05.08 – 20.11.08)	60	66-1.3	9 152 000 рос (= 829 720 320 бел. по 90.66)
4.Перечислены сумма основного долга вместе с процентами за пользование кредитом 20.11.08	66-1.3	52-2	97 152 000 рос (=8 807 800 320 бел. по 90.66)
5.Начислены проценты за  пользование кредитом (20.11.08 – 21.05.09)	60	66-1.3	4 576 000 рос (=414 631 360 бел. по 90.61)
6.Перечислены сумма основного долга вместе с процентами за пользование кредитом 21.05.09	66-1.3	52-2	92 576 000 рос (=8 388 311 360 бел. по 90.61) (=8 392 940 160 бел. по 90.66)
7.Отражаем курсовую разницу  (положительную)	52-2	92	7 920 000 бел.

Примечание - Источник: Собственная  разработка

 

2.5 Совершенствование учета кредитов и займов

  Основными задачами учета кредитов и займов являются:

- своевременное и правильное оформление документов на получение кредитов и займов;

- правильное отражение в учете полученных кредитов и займов;

- контроль использования кредитов и займов по назначению;

- своевременное и точное ведение расчетов по полученным кредитам и займам с банками и займодавцами;

- своевременное составление и представление необходимой отчетности по полученным кредитам и займам;

Заемные средства в виде банковского кредита и займа  являются одними из самых распространенных источников финансирования реального  сектора экономики. Однако, несмотря на это до сих пор существует ряд  проблемных вопросов в области кредитования, привлечения займов и в области  бухгалтерского учета банковских кредитов и займов. Эти вопросы вызваны  изменениями в национальном законодательстве, которые зачастую приводят к несогласованности  или противоречивости толкования отдельных  законодательных норм; требованиями унификации нормативных правовых баз  Республики Беларусь и Российской Федерации, соблюдения норм международного права.

Как уже отмечалось, для  получения кредита и обеспечения  его возврата банки могут использовать все способы обеспечения исполнения обязательств, предусмотренные законодательством. Бухгалтерский учет всех способов обеспечения  возврата кредита осуществляется на забалансовых счетах. Забалансовый учет выданного обеспечения в организациях при получении банковского кредита нуждается в совершенствовании, поскольку для этих целей используется лишь один счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные", который предназначен для обобщения информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей. Таким образом, не понятно, на каких счетах производится учет остальных видов обеспечения обязательств: залога, поручительства, задатка и др. Следовательно, одного забалансового счета по учету обеспечения недостаточно и нужно выделить дополнительные забалансовые счета.

Существует ряд вопросов и в части процентов по банковским кредитам. В связи с изменениями  в законодательстве порядок отражения  процентов, предусмотренный Типовым  Планом счетов бухгалтерского учета  на промышленных предприятиях, на сегодняшний  день является не совсем правильным, и  требуются разъяснения соответствующих  органов по этой проблеме.

Более того, с 1 января 2004г. организации  кроме бухгалтерского учета должны вести и налоговый учет, который  основывается на данных бухгалтерского учета или на иных документально  подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных  с налогообложением, применением  соответствующих правил и форм учета.

Так, при определении налогооблагаемой прибыли, проценты по кредитам (за исключением  процентов по просроченным кредитам, также по кредитам, связанным с  приобретением основных средств  и нематериальных активов и иных внеоборотных (долгосрочных) активов) включаются в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг).

Если учесть, что согласно Плану счетов бухгалтерского учета  на промышленных предприятиях начисленные  проценты одновременно должны отражаться по дебету счетов учета соответствующих  материальных активов, то бухгалтеру нужно  организовать налоговый учет по счетам 10 «Материалы», 15 «Заготовление и  приобретение материальных ценностей», 41 «Товары» и др. таким образом, чтобы  проценты по кредитам, отраженные на этих счетах, включать в состав затрат при  определении налогооблагаемой прибыли, причем независимо от факта использования материальных ценностей и целей такого использования (производственного или непроизводственного). По мнению многих специалистов, такое усложнение учета является не совсем оправданным.

Необходимо отметить, что  некоторые ступени по совершенствованию  учета кредитов и займов, несомненно, пройдены. Так, с утверждением Типового плана счетов бухгалтерского учета (Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 мая 2003 г. № 89), требовала соответствующих изменений форма «Журнала-ордера № 4», который использовался для учета кредитов, а также форма «Журнала-ордера № 5» для учета займов, т.к. в связи с указанными изменениями, полученные займы учитываются на тех же счетах бухгалтерского учета, что и кредиты. Поэтому была разработана единая форма регистра для учета полученных кредитов и займов.

          Учет затрат по займам в международных стандартах регламентируется МСФО 23 "Затраты по займам".

МСФО 23 допускает альтернативность учета затрат по займам и предусматривает  два следующих порядка:

- основной, требующий отнесения затрат по займам на расходы того периода, в котором они понесены;

- допустимый альтернативный, предусматривающий возможность отнесения затрат по займам на расходы того периода, в котором они понесены, за исключением той части, которая должна включаться в квалифицируемый актив.

Термин "квалифицируемый  актив" МСФО 23 определяется как актив, подготовка которого к предполагаемому  использованию или продаже требует  значительного времени.

Примерами квалифицируемых  активов являются основные средства, требующие достаточно больших затрат времени на приобретение или строительство; запасы, требующие значительного  времени на доведение их до состояния, в котором они могут быть полезно  использованы. Не относятся к квалифицируемым  активам объекты, которые производятся повседневно, на повторяющейся основе, на протяжении короткого времени, а  также активы, готовые к использованию  или продаже при их приобретении.

Согласно допустимому  альтернативному порядку МСФО 23 требует включать затраты по займам и кредитам, полученным непосредственно  на приобретение квалифицируемого актива, в его первоначальную стоимость. К ним относятся те затраты, которых  можно было бы избежать, если бы не были произведены расходы на соответствующий  актив. Определение затрат, которых  можно избежать, на практике вызывает трудности, поэтому применение указанного правила во многом основано на субъективной оценке.

В соответствии с МСФО 23 в  финансовой отчетности отражается следующая  информация о затратах по займам:

- учетная политика, принятая  для формирования затрат по  займам и кредитам;

- сумма затрат по заемным  средствам, капитализированная в  течение периода;

- ставка капитализации,  использованная для определения  общей суммы затрат по займам  и кредитам, приемлемых для капитализации.

МСФО 23 не устанавливает  ограничений в отнесении затрат по займам и кредитам на первоначальную стоимость основных средств, включаемых в состав квалифицируемых активов.

Отнесение процентов по займам и кредитам на увеличение дебиторской  задолженности, образовавшейся в связи  с предварительной оплатой материально-производственных запасов, приводит в конечном итоге  к увеличению их фактической себестоимости  на сумму указанных процентов, что  не соответствует МСФО 23, допускающему включение затрат по займам и кредитам только в стоимость квалифицируемого актива.

 

Таблица 7 - Сравнительная характеристика учета затрат по займам и кредитам по международным и белорусским стандартам

Признак   сравнения	Единство	Различия
Определение     затрат по займам (кредитам)	Совпадает	Практически нет
Порядок учета   затрат по займам (кредитам)	Обеспечение возможности включения затрат по    займам в стоимость     инвестиционного        (квалифицируемого)     актива	1. Регламентация МСФО 23 двух  вариантов - основного и альтернативного,  в РБ - одного, близкого               альтернативному,       варианта МСФО 23;    2. Несоответствие МСФО 23 методике отражения затрат по  займам и кредитам, регламентируемой       белорусскими нормативами
Трактовка       инвестиционного (квалифицируемого) актива	Совпадение             экономической          характеристики данного актива с МСФО 23	Различие лишь в        названии

 

Продолжение таблицы 7

Отражение       информации в    отчетности

Информация о суммах    затрат по займам и     кредитам, включенных в стоимость              квалифицируемого       (инвестиционного)      актива

Ряд дополнительных     показателей,           предусмотренных        нормативными актами РБ, обусловленных          белорусской спецификой  учета затрат по займам

Примечание - Источник [33] 

 

Среди особенностей учета  операций в иностранной валюте выделяется необходимость пересчета активов  и обязательств, выраженных в инвалюте, в белорусские рубли и учета  курсовых разниц. В международных  стандартах учету операций в валюте посвящен МСФО 21 "Влияние изменений валютных курсов.

МСФО 21 валютной операцией  признается операция, деноминированная в иностранной валюте или требующая  расчета в ней.

МСФО 21 определяет следующее  правило отражения операции в  иностранной валюте: операция в иностранной  валюте при ее первоначальном признании  учитывается в валюте национальной финансовой отчетности путем пересчета  стоимости приобретенных или  проданных активов и принятых обязательств, оцененных в иностранной  валюте, по валютному курсу на дату совершения операции.

Валютный курс на дату операции в финансовых кругах называют курсом спот. На практике зачастую используется усредненный курс, который приблизительно выражает фактический курс на дату совершения операции, например, средний  курс за неделю или за месяц. Такой  курс может использоваться для операций в иностранной валюте, совершенных  в течение этого периода, если колебание валютных курсов незначительно. При значительных колебаниях валютных курсов использование среднего курса  за период оказывается ненадежным.

В соответствии с последней  редакцией МСФО 21 сумма курсовой разницы признается доходом или  расходом на дату ее возникновения. При  этом если операция в иностранной  валюте и соответствующий платеж осуществляются в течение одного отчетного периода, то вся сумма  курсовой разницы признается в этом периоде. Если расчет по операции производится в следующем или следующих отчетных периодах, то в отчетном периоде признается только сумма курсовых разниц, возникшая в результате пересчета денежных статей на дату составления финансовой отчетности. Исключение из приведенного правила составляет курсовая разница, возникающая по инвестициям в зарубежную компанию. Данная курсовая разница классифицируется в финансовой отчетности как собственный капитал.