Аудит учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции МП «Каскад» Ямальского района с. Салемал

- при сравнении с  методикой разработки МСА возникает  вопрос о целесообразности публичного  обсуждения проекта стандарта  до его первичного рассмотрения  Советом по аудиторской деятельности. Если проект стандарта разработан рабочим органом Совета по аудиторской деятельности, то такая необходимость отсутствует, в то время как подготовка проекта саморегулируемой организацией аудиторов требует предварительного рассмотрения в Совете по аудиторской деятельности до начала публичного обсуждения.

Кроме того, в Порядке  разработки проектов ФСАД отсутствует  система принципов их создания. По нашему мнению, в качестве базиса методологии  разработки ФСАД следует рассматривать  следующие основополагающие принципы:

1. Базирование на системе МСА. Отклонения могут касаться более подробного изложения материала, увеличения числа примеров, рассмотрения специфических национальных особенностей всей экономической системы и, в частности, института аудита.

2. Дополнение системы  ФСАД стандартами, не имеющими международных аналогов, но весьма полезными для российских аудиторов и пользователей аудита.

3. Конструирование ФСАД  в качестве нормативных документов  обязательного характера.

4. Нацеленность на  интересы пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

5. Формирование глоссария  терминов и определений, используемых  в ФСАД, в целях обеспечения  системности и непротиворечивости  стандартов.

6. Указание в тексте  проекта стандарта конкретной  даты, начиная с которой аудиторы  должны применять нормы вновь утвержденного стандарта. Такая практика позволит аудиторам заблаговременно разработать внутрифирменные стандарты и рабочие документы согласно требованиям нового стандарта.

7. Применение кодификации  ФСАД подобно кодификации, используемой  в системе МСА, когда номер стандарта отражает его содержание и назначение. В российской практике целесообразно структурировать систему ФСАД по разделам, последовательно отражающим проведение аудиторской проверки.

8. Формирование ссылочного  аппарата в целях обеспечения системности стандартов. При этом речь идет не только о ссылках на нормы других аудиторских стандартов, но и о ссылках на требования положений по бухгалтерскому учету, методических указаний по бухгалтерскому учету и других нормативных правовых документов в области бухгалтерского учета. Применение таких ссылок будет способствовать уменьшению разногласий между бухгалтером и аудитором, которые будут использовать единые понятия и подходы при осуществлении профессиональной деятельности.

Для того чтобы пользователи бухгалтерской (финансовой) отчетности имели достоверную информацию о деятельности соответствующих организаций, необходимо совершенствовать методику проведения аудиторских проверок достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности путем приведения федеральных аудиторских стандартов в соответствие с международными требованиями.

Анализ этапов разработки МСА и Порядка разработки проектов ФСАД показал, что начиная с 2012 г. при создании стандартов будут использоваться процедуры, применяемые IAASB, среди которых публичное обсуждение проекта стандарта, вовлечение в процесс разработки стандарта лиц, не имеющих аудиторского опыта, но заинтересованных в оказании аудиторских услуг высокого качества, т.е. представителей общественных интересов.

В то же время существенным недостатком Порядка разработки проектов ФСАД является отсутствие основополагающих принципов методологии разработки стандартов.

Система нормативного регулирования  бухгалтерского учета – совокупность законодательных, нормативных правовых актов и других документов, относящихся к бухгалтерскому учету. Состоит из четырех уровней, на каждом из которых регулирование осуществляется наделенными соответствующими полномочиями организациями.

В связи с тем, что  процесс формирования себестоимости  в различных отраслях производства имеет свои особенности, поэтому были подготовлены отраслевые инструкции по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг. В настоящее время действуют методические рекомендации и отраслевые инструкции по вопросам планирования, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях сельскохозяйственных и промышленных отраслей. В указанных документах учтены особенности порядка включения расходов в себестоимость, которые обусловлены технологическим процессом конкретного производства.

В случаях несоответствия калькулирования себестоимости  продукции между положением о  составе затрат и отраслевыми  методическими рекомендациями, за основу берутся законодательные акты более  высокого уровня.

Наибольшее влияние на калькулирование и учет затрат на предприятии оказывает система внутреннего учета и отчетности. Законодательные акты первых трех уровней дают предприятиям право выбирать из различных методик учета затрат и калькулирования те, которые наиболее точно отвечают конкретным условиям хозяйствования и виду деятельности. Поэтому предприятие разрабатывает рабочий план счетов, форм регистров бухгалтерского учета, систему документооборота, форм внутренней бухгалтерской отчетности и первичной документации, методику учета отдельных хозяйственных операций и закрепляют эти моменты в учетной политике предприятия.

В настоящее время  учет затрат на производство и калькулирование  себестоимости продукции регламентируется с требованиями следующих законодательных и других нормативных актов:

1. Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части II и I.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации». ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №33н.
4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утвержденным приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. №94н.
5. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Утверждено в редакции приказом Минфина РФ от 24 марта 2000 г. №31н.
6. Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве. Утверждены Министерством сельского хозяйства РФ 11 марта 1993 г. №2-11/473.
7. Постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. №93 «Об установлении норм расхода организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции».

Методические  рекомендации по учету затрат на производство продукции, работ, услуг (проект Минфина  РФ).

На основе изучения учетной  политики и особенностей производства на предприятии аудитор выясняет обоснованность применяемого на практике метода учета производственных затрат и варианта калькулирования продукции. При этом он должен помнить, что используемые методы учета затрат с точки зрения способа предварительного контроля делятся на нормативные и ненормативные.

К ненормативным методам учета затрат можно отнести:

• попередельный метод, применяемый в производствах, в которых сырье последовательно проходит несколько отдельных самостоятельных фаз обработки — переделов (металлургия, текстильная промышленность и др.). Затраты на изготовление продукции учитываются по видам однородных изделий, статьям калькуляции и переделам. В зависимости от особенностей предприятия используется полуфабрикатный или бесполуфабрикатный вариант метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;

• позаказный (пообъектный) метод, применяемый в индивидуальных и мелкосерийных производствах с механической сборкой деталей, узлов и изделий в целом. Объектом учета и калькулирования является отдельный заказ, открываемый на определенное количество продукции. В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции;
• попроцессный метод, используемый на предприятиях отраслей, имеющих сравнительно непродолжительный технологический процесс выпуска однородной продукции, остатки незавершенного производства которой отсутствуют или незначительны (угольная, железорудная, нефтяная промышленность, электроэнергетика и др.). Себестоимость единицы продукции определяется, как правило, прямым методом, т.е. делением всех производственных затрат на количество произведенной продукции за период.

Нормативный метод учета  затрат базируется на технически обоснованных нормах расхода рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции. Периодически плановые нормы должны пересматриваться с учетом эффективности от внедрения организационно-технических мероприятий. Используются плановые, нормативные и отчетные калькуляции. При сопоставлении фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нормативами выявляются внутрихозяйственные резервы, намечаются пути их рационального использования. Тем самым появляется возможность текущего и предварительного контроля за издержками. Это способствует рациональному расходованию различных ресурсов, повышению эффективности работы предприятия.

Если в процессе проверки установлено, что в учетной политике обоснован метод учета затрат, отвечающий требованиям технологического процесса, а фактически использование  элементов этого метода не осуществляется, аудитор фиксирует данное отклонение в рабочих документах и определяет его влияние на формирование себестоимости продукции. Если описанный в учетной политике метод учета затрат не соответствует особенностям технологического процесса, то аудитор может порекомендовать клиенту ряд изменений, которые позволят организовать производственный учет в соответствии с требованиями нормативных документов.

При изучении затрат аудитору важно документально установить правильность исчисления себестоимости продукции. Первичные документы, подтверждающие учет каждого вида затрат, должны быть правильно оформлены и содержать все обязательные реквизиты.

Проверяя, обоснованно  ли отнесены затраты на себестоимость  продукции, аудитору необходимо знать, что они группируются по следующим элементам:

• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;

• амортизация основных средств;

• прочие затраты.

Порядок отнесения затрат на себестоимость продукции определен  Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99), в котором подробно рассмотрено, какие затраты могут быть отнесены к себестоимости продукции. Для целей налогообложения структура затрат установлена в главе 25 Налогового кодекса и несколько отлична от расходов, предусмотренных ПБУ. В настоящее время Министерство финансов и Федеральная налоговая служба России ведут работу по гармонизации этого учета.

В этой связи аудитор  проводит проверку правильности учета  затрат с позиции как бухгалтерского учета, так и налоговых требований.

Особую проблему составляет учет расходов, нормируемых для целей налогообложения. Например, суточные, выплачиваемые за дни нахождения работника в командировке, в состав бухгалтерских расходов включаются полностью, а в состав налоговых расходов — только по утвержденным нормативам. Некоторые бухгалтеры пытаются максимально сблизить данные бухгалтерского и налогового учета для упрощения своей работы, поэтому в нарушение правил бухгалтерского учета в состав бухгалтерских расходов относят только ту же сумму, что принимается для целей налогообложения, а сумму сверх норматива относят за счет чистой прибыли организации. Такой подход является типичной ошибкой ведения бухгалтерского учета, так как искажает данные о реальной величине и структуре затрат.

Аудитор должен выяснить правильность разграничения производственных затрат по отчетным периодам; соблюдение выбранного метода и точность оценки материальных ресурсов, списываемых на затраты производства; правильность включения в себестоимость амортизации основных средств и других видов расходов, в том числе связанных с управлением производством; обоснованность распределения общепроизводственных расходов по объектам калькуляции; организацию учета возвратных отходов и брака; правильность применяемой корреспонденции счетов и др.

В ходе аудита проверяется также состояние учета незавершенного производства, своевременность и правильность его инвентаризации и оценки, безошибочность отражения результатов инвентаризации в учете. Прежде всего, аудитор анализирует периодичность и порядок проведения инвентаризаций незавершенного производства, изучает представленные инвентаризационные и сличительные ведомости. Если в представленных документах не выявлены отклонения, то возможен вывод о формальном характере инвентаризаций или о хорошей организации оперативного и бухгалтерского учета полуфабрикатов собственного производства.